Chuyên đề Hoàn thiện kiểm toán doanh thu trong quy trình kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Trách Nhiệm Hữu Hạn Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán

ng như các vùng trọng yếu được xác định, KTV sẽ dự kiến thời gian làm việc cụ thể cho mỗi cuộc kiểm toán. Đối với Công ty ABC, do khối lượng công việc nhiều thời gian kiểm toán được xác định là 9 ngày. Đối với Công ty XYZ, mặc dù có quy mô nhỏ hơn, khối lượng nghiệp vụ phát sinh và tài liệu kế toán ít hơn nhung là khách hàng kiểm toán năm đầu tiên nên thời gian kiểm toán được xác định là 6 ngày. Bước ba: Thiết kế chương trình kiểm toán: Việc lập chương trình kiểm toán chi tiết được thiết kế đối với từng khoản mục, và đây được xem là một bước rất quan trọng trong mỗi cuộc kiểm toán. Đây chính là cơ sở để KTV thực hiện kiểm toán BCTC cho khách hàng. Chương trình kiểm toán nếu được thiết kế phù hợp, và hiệu quả sẽ giúp cho KTV thu thập được các bằng chứng đầy đủ và thích hợp cho việc đưa ra ý kiến. Tùy vào đặc điểm cụ thể của đối tượng kiểm toán mà KTV có thể bổ sung, hoặc thay đổi một phần nào đó của chương trình kiểm toán sao cho phù hợp với tình hình thực tế. Công ty đã xây dựng đuợc một quy trình kiểm toán hợp lý, và đem lại hiệu quả kiểm toán cao. Quy trình kiểm toán tại AASC được xây dựng dựa trên các cơ sở là lý thuyết kiểm toán, các Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam, các Chuẩn mực kiểm toán quốc tế được chấp nhận, và các quy định khác của Bộ Tài chính. Trong chương trình kiểm toán, mỗi khoản mục đều được xác định rõ các mục tiêu, và nội dung cần tiến hành kiểm toán đối với khoản mục đó. Mỗi khoản mục trên BCTC đều đã được đánh giá rủi ro, từ đó, đưa ra giải pháp phù hợp để phát hiện, và phòng ngừa rủi ro còn chứa đựng trong BCTC. Chương trình kiểm toán khoản mục doanh thu của AASC được thiết kế, bao gồm các bước phân tích, kiểm tra chi tiết và đưa ra kết luận. Kế hoạch kiểm toán và chuơng trình kiểm toán khoản mục doanh thu chi tiết đã được lập bám sát, KTV đã thực hiện kiểm toán một cách toàn diện BCTC của khách hàng. Mặc dù, thời gian cho mỗi cuộc kiểm toán còn hạn chế nhưng KTV đã vận dụng linh hoạt phương pháp kỹ thuật kiểm toán để thu thập được bằng chứng đầy đủ, và đáng tin cậy, cần thiết cho việc đưa ra ý kiến. Các khoản mục cụ thể được thực hiện bởi các KTV độc lậpvà giữa các KTV luôn có sự phối hợp chặt chẽ. Chương trình kiểm toán doanh thu chi tiết trên được lập phù hợp với chương trình kiểm toán tiên tiến nhất, và đang được áp dụng thống nhất trong Công ty nhằm đảm bảo cho công tác kiểm toán đạt hiệu quả nhất. 2.2 Kiểm toán doanh thu trong giai đoạn thực hiện kiểm toán tại khách hàng 2.2.1 Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát Sau khi đã tiến hành tìm hiểu hệ thống KSNB của hai khách hàng, KTV đã đua ra đánh giá ban đầu là hai khách hàng này đều có hệ thống KSNB hoạt động có hiệu lực. Do vậy, KTV đã thực hiện thủ tục kiểm soát nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán về sự thiết kế phù hợp, và sự vận hành hữu hiệu của hệ thống kế toán và hệ thống KSNB đối với doanh thu. Trong công tác kiểm toán tại hai khách hàng là Công ty ABC, và Công ty XYZ, để đánh giá về hệ thống KSNB, KTV sử dụng các phương pháp cụ thể sau: Điều tra: KTV tiến hành xác minh thực tế, kể cả chữ ký trên chứng từ hoặc báo cáo kế toán; Phỏng vấn: KTV đưa ra câu hỏi, và thu thập câu trả lời của nhân viên của hai khách hàng để hiểu rõ hơn về những nhân viên này và xác minh họ đã thực hiện hoạt động kiểm soát; Thực hiện lại: KTV lặp lại hoạt động của nhân viên đã làm, để xác nhận mức độ thực hiện trách nhiệm của họ đối với công việc được giao; Kiểm tra từ đầu đến cuối: KTV kết hợp kỹ thuật phỏng vấn, điều tra, và quan sát công việc theo trật tự diễn biến qua từng chi tiết của nghiệp vụ cụ thể đã được ghi trong sổ cái tài khoản 511, 512 và tài khoản khác có liên quan; Cụ thể là KTV đã tiến hành kiểm tra chính sách, và thủ tục ghi nhận doanh thu như sau: KTV thu thập văn bản hiện hành quy định về chế độ, chính sách ghi nhận doanh thu của khách hàng và tìm hiểu về loại hình doanh thu chủ yếu tại công ty, xem xét chính sách này có phù hợp với quy định hiện hành, và có được thực hiện nhất quán hay không. Qua quá trình tìm hiểu khách hàng, KTV thư được những thông tin như sau: Thứ nhất: Đối với Công ty ABC: Công ty ABC gồm hai đơn vị thành viên, là Xí nghiệp Sản xuất Bao bì và Nhà máy Chế biến Rau quả. Do đó, doanh thu của Công ty là tổng doanh thu tiêu thụ các mặt hàng của hai đơn vị trên. Cụ thể là: Doanh thu của Nhà máy Chế biến Rau quả là doanh thu bán các loại rau quả đóng hộp; Doanh thu của Xí nghiệp Sản xuất Bao bì là doanh thu tiêu thụ các loại bao bì; Nhà máy Chế biến Rau quả thường sản xuất các loại hoa quả dầm, các loại mứt... Qua kiểm tra và phỏng vấn, KTV thấy rằng các loại hoa quả trên thường được Công ty tiêu thụ thông qua các đại lý cấp 1, tức là, tổng đại lý bán hàng cho Công ty. Và hàng năm, Công ty ký kết hợp đồng tiêu thụ sản phẩm với các đại lý này với thời hạn một năm, khi hết thời hạn, hai bên thục hiện thủ tục thanh lý hợp đồng và ký kết hợp đồng mới. Số lượng hàng bán cho đại lý sẽ tuỳ thuộc vào khả năng nhu cầu tiêu thụ của các đại lý cấp 1. Khi có nhu cầu sản phẩm, đại lý sẽ đăng ký với Công ty trước khoảng 2 ngày, và đặt hàng qua điện thoại hoặc fax. Giá cả tiêu thụ từng loại sản phẩm được quy định tại Công ty, và tại từng thời điểm khác nhau, tuỳ thuộc vào giá cả trên thị trường. Xí nghiệp Sản xuất Bao bì có chức năng sản xuất các loại bao bì, tiêu thụ trong địa bàn Bắc Ninh, và các tỉnh lân cận. Bên cạnh đó còn bán cho Nhà máy Chế biến Rau quả. Quy trình bán hàng tại Công ty ABC đuợc thực hiện như sau: Khách hàng đặt mua tại Phòng Kinh doanh. Sau khi nhận được yêu cầu của khách hàng, bộ phận tiêu thụ sẽ xem xét khả năng cung ứng, để ra quyết định sản xuất - tiêu thụ và trình Giám đốc phê duyệt. Khi được Giám đốc phê duyệt bộ phận tiêu thụ sẽ lập hoá đơn bán hàng. Hoá đơn bán hàng được đánh số thứ tự trước, và mỗi hoá đơn được lập thành ba liên, một liên giao cho khách hàng, một liên lưu lại tại quyển hoá đơn bán hàng, và một liên chuyển cho kế toán hạch toán, sau đó lưu tại bảng kê khai hoá đơn bán hàng và kèm theo bảng kê khai thuế GTGT đầu ra hàng tháng. Thông thường thì hoá đơn bán hàng có thuế GTGT được viết theo thứ tự quyển, và cuối năm kế toán tiến hành lập báo cáo sử dụng hoá đơn bán hàng. Tuy vậy, tại thời điểm kiểm toán, kế toán doanh thu chưa kịp lập báo cáo sử dụng hoá đơn bán hàng, nên KTV đã thực hiện kiểm tra trực tiếp. Để kiểm tra tính liên tục của các hoá đơn, KTV chọn ra một dãy liên tục chứng từ khác nhau gồm liên thứ hai của các hoá đơn bán hàng đã được ghi vào sổ nhật ký bán hàng để kiểm tra, và đưa ra kết luận rằng không có trường hợp bỏ sót hay ghi trùng trong dãy số hoá đơn liên tục. Doanh thu của Công ty chủ yếu là từ hoạt động bán rau quả đã qua chế biến (chiếm khoảng 85% tổng doanh thu), nên doanh thu bán rau quả chế biến được hạch toán trực tiếp trên máy vi tính. Theo đó, hàng ngày, kế toán doanh thu sẽ nhập số hoá đơn, ngày phát sinh, tên khách hàng, số tiền (bao gồm doanh thu chưa thuế, thuế GTGT đầu ra, doanh thu có thuế) và chương trình máy tính tự động in ra bảng kê hoá đơn bán hàng, và Công ty xem đây như là sổ chi tiết của tài khoản doanh thu. Về chế độ hoa hồng đại lý khuyến mãi: Công ty trích hoa hồng chia cho đại lý theo bảng giá quy định tại Công ty, là 1000 đồng/kg rau quả bán ra. Khoản hoa hồng này đuợc thể hiện trên hoá đơn bán hàng. Hàng tháng, Công ty thông báo số lượng rau quả chế biến tiêu thụ, và bảng giá, chế độ khuyến mãi cho đại lý. Ngoài khoản hoa hồng mà các đại lý được hưởng, tuỳ theo số lượng tiêu thụ mà đại lý còn được huởng một khoản tiền thưởng theo phương pháp tính luỹ tiến (hàng bán được càng nhiều thì số tiền thuởng càng cao). Phần thưởng khuyến mãi này được khấu trừ trực tiếp vào công nợ đối với từng đại lý hàng tháng, và hạch toán vào chi phí bán hàng của Công ty. KTV tiến hành chọn một số nghiệp vụ bán hàng có quy mô lớn để kiểm tra, và đối chiếu với chế độ hoa hồng đại lý, chế độ thưởng khuyến mãi cũng như kiểm tra sự phê chuẩn, và thấy rằng, các nghiệp vụ đó đều đã được thực hiện theo quy định và phê chuẩn hợp lý. Qua tìm hiểu chính sách bán hàng, và ghi nhận doanh thu tại Công ty, KTV rút ra nhận định: Việc kế toán Công ty hạch toán khoản doanh thu nội bộ vào doanh thu bán hàng, và cung cấp dịch vụ là không đúng với chế độ kế toán hiện hành. Việc hạch toán này là một sai phạm được đánh giá ảnh huởng cụ thể đến doanh thu trình bày trên BCTC. Ngoài sai phạm trên, việc ghi nhận và hạch toán doanh thu tại Công ty đuợc thực hiện theo đúng chế độ kế toán Việt Nam hiện hành. Việc tìm hiểu hệ thống kế toán doanh thu tại Công ty ABC được thực hiện qua Bảng 1.5. Bảng số 1.5 Trích tờ giấy làm việc của kiểm toán viên Khách hàng: Công ty ABC Tham chiếu: R Niên độ: 31/12/2008 Người thực hiện: LTS Tài khoản: Doanh thu Ngày thực hiện: 24/2/2009 Bước công việc: Tìm hiểu hệ thống kế toán doanh thu Chế độ hạch toán doanh thu được thực hiện như sau: - Với doanh thu bán rau quả chế biến, bao bì các loại cho đại lý và cho khách hàng lẻ bên ngoài kế toán hạch toán vào TK 511 - Đối với hoạt động bán bao bì cho Nhà máy Chế biến Rau quả kế toán Công ty hạch toán như một khoản doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ra bên ngoài. Cụ thể: + Kế toán tai văn phòng hạch toán: Nợ TK 136: Có TK 511: + Kế toán tại Nhà máy hạch toán: Nợ TK 152: Có TK 336: Việc hạch toán này chưa hợp lý, và phù hợp với chế độ kế toán hiện hành của Việt Nam, Công ty nên hạch toán phần doanh thu này trên TK 512 Thứ hai: Đối với Công ty XYZ: Doanh thu của Công ty là doanh thu của việc tư vấn thiết kế các công trình kiến trúc, các cơ sở hạ tầng... Bên cạnh đó, Công ty còn tiến hành thiết kế các dự án theo đơn đặt hàng của các chủ đầu tư. Doanh thu của Công ty bao gồm tiền tư vấn, tiền thiết kế các công trình trong và ngoài nước. Người mua sẽ liên hệ với Phòng Kinh doanh của Công ty XYZ, và thoả thuận thuê tư vấn hay thiết kế. Phòng kinh doanh sau khi xem xét mức độ phức tạp của công trình, nguồn nhân lực, và giá phí dịch vụ... sẽ trình lên Giám đốc phê duyệt. Sau khi xem xét Giám đốc sẽ quyết định xem có nên ký hợp đồng này không. Các nghiệp vụ về ghi nhận doanh thu của Công ty sẽ đuợc kế toán hạch toán trên TK 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ. Qua tìm hiểu, KTV đã đánh giá chính sách bán hàng và ghi nhận doanh thu của Công ty XYZ là phù hợp, theo đúng chế độ kế toán Việt Nam hiện hành, và hạch toán đúng tài khoản. 2.2.2 Thực hiện các thủ tục phân tích Sau khi đã nắm đuợc thông tin cần thiết về hệ thống KSNB của khách hàng, KTV sẽ thực hiện thủ tục phân tích đối với doanh thu. Thủ tục phân tích thuờng đem lại hiệu quả cao hơn thủ tục kiểm tra chi tiết vì khi sử dụng thủ tục kiểm tra chi tiết thì số lượng mẫu kiểm tra quá lớn. Thứ nhất: Đối với Công ty ABC thì thực hiện thủ tục phân tích được tiến hành qua các buớc sau: Một là, Trước tiên KTV tổng hợp doanh thu của từng bộ phận theo từng tháng, để tiến hành so sánh, nhận diện biến động bất thường về doanh thu qua từng tháng. Việc phân tích trên được thể hiện qua Bảng 1.6. Khi KTV thực hiện phân tích doanh thu bán rau quả chế biến, KTV thấy doanh thu tháng 1, và tháng 2, tháng 12 giảm đi so với các tháng khác. Sau khi thu thập giải trình của đơn vị, KTV tìm ra nguyên nhân là, tháng 1 và tháng 2 vào dịp trước và sau Tết Nguyên đán, lượng tiêu thụ rau quả chế biến giảm. Tháng 12 vào mùa đông, do ảnh hưởng của thời tiết lạnh nên sản lượng ra quả được sản xuất giảm dẫn đến lượng tiêu thụ rau quả chế biến cũng giảm. Bảng 1.6 Trích tờ giấy làm việc của kiểm toán viên Khách hàng: Công ty ABC Tham chiếu: R Niên độ: 31/12/2008 Người thực hiện: LTS Tài khoản: Doanh thu Ngày thực hiện: 25/2/2009 Bước công việc: Phân tích doanh thu bán rau quả chế biến theo tháng Tháng Doanh thu bán rau quả chế biến Trong đó Giá thành phẩm Hàng bán bị trả lại Giảm giá hàng bán 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 278.139.567 385.248.572 371.867.198 612.577.993 511.287.863 280.514.221 331.521.462 329.867.456 347.829.376 415.263.771 437.981.553 856.339.747 167.986.357 197.382.781 379.249.683 579.348.687 421.671.558 231.589.667 227.863.547 290.341.283 271.495.385 334.692.751 431.569.824 621.498.364 - - - 3.394.153 2.394.248 2.054.972 - 2.794.465 - - - - - - - 725.456 - 1.269.975 - - - 6.154.861 - - Tổng 5.135.297.558 4.454.698.546 9.864.487 7.654.862 Đối với việc tiêu thụ bao bì thì doanh thu bán bao bì qua các tháng không đều nhau có sự biến động bất thường. Điều này cũng được kế toán giải thích, là do hoạt động bán bao bì của đơn vị là không thường xuyên, việc bán bao bì đó thực hiện theo hợp đồng. Ngoài ra, KTV còn thấy rằng, hàng bán bị trả lại vào các tháng cuối năm tăng lên. Lý do được giải thích là vào các tháng cuối năm, thời tiết ẩm thấp nên nhiều mặt hàng có hiện tượng ẩm mốc, và bị trả lại. Đối với khoản giảm giá hàng bán, số lượng các nghiệp vụ phát sinh ít nên do đó, khi thực hiện kiểm toán, KTV đã tiến hành kiểm tra toàn bộ chứng từ chứng minh các nghiệp vụ này là có thật, được thực hiện đúng quy định, và phê chuẩn đúng đắn. Hai là, KTV sẽ tiến hành tính toán và tổng hợp tỷ suất lợi nhuận qua các tháng để so sánh, và đánh giá biến động bất thường. Cụ thể, KTV so sánh các tỷ sưất sau: Tỷ suất lợi nhuận trên tổng tài sản; tỷ suất lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh doanh với doanh thu thuần để đánh giá khả năng sinh lời từ doanh thu bán sản phẩm qua các quý; tỷ suất lợi nhuận sau thuế trên ngưồn vốn chủ sở hữu, việc phân tích các tỷ suất tại nhà máy chế biến rau quả trên được thể hiện qua Bảng 1.7. Qua bảng trên, KTV nhận thấy tỷ lệ lãi gộp của Công ty là tương đối thấp so với công ty khác cùng ngành, điều này là do năm vừa qua, công việc kinh doanh của Công ty đã gặp phải sự cạnh tranh mạnh mẽ trên thị trường, để duy trì việc kinh doanh Công ty đã áp dụng những chính sách như giảm giá hàng bán tăng cường việc quảng cáo sản phẩm, do đó, làm giảm doanh thu và tăng chi phí, nhất là các chi phí bán hàng. KTV còn thấy tỷ lệ này lại giảm mạnh trong quý III, là do trong tháng 6 và tháng 7 thời tiết nóng, lượng rau quả chế biến tiêu thụ giảm, đồng thời, do một số sản phẩm trong kho thành phẩm của Công ty bị mốc nên phải huỷ, do đó, doanh thu tiêu thụ giảm tương đối so với giá vốn, và chi phí khác. Bảng 1.7 Trích tờ giấy làm việc của kiểm toán viên Khách hàng: Công ty ABC Tham chiếu: R Niên độ: 31/12/2008 Người thực hiện: LTS Tài khoản: Doanh thu Ngày thực hiện: 25/2/2009 Bước công việc: Phân tích các tỷ suất lợi nhuận bán rau quả chế biến qua các quý Chỉ tiêu Đv tính Quý I Quý II Quý III Quý IV 1. Tỷ lệ lãi gộp % 19,03 21,38 19.07 21,54 2. Tỷ suất lợi nhuận/doanh thu - Tỷ suất lợi nhuận trước thuế/doanh thu - Tỷ suất lợi nhuận sau thuế/doanh thu - Tỷ sưất lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh doanh/doanh thu thuần % % % % 5,17 4,03 4,91 6,15 4,72 5,67 5,04 3,59 5,18 6,79 4,72 6,28 3. Tỷ suất lợi nhuận/tổng tài sản - Tỷ suất lợi nhuận trước thuế/tổng tài sản - Tỷ suất lợi nhuận sau thuế/tổng tài sản % % % 5,94 4,13 7,09 5,61 5,97 4,73 5,14 3,76 4.Tỷ suất lợi nhuận sau thuế/nguồn vốn chủ sở hữu % 14,35 19,07 13,27 20,41 Tỷ suất lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh doanh/doanh thu thuần thấp hơn nhiều so với tỷ suất lợi nhuận trước thuế/doanh thu trong quý I, nguyên nhân là, trong tháng 4, Nhà máy Chế biến Rau quả đã thanh lý một số máy móc cũ và thu được số tiền là 133.492.179 VNĐ, làm tăng lợi nhuận trước thuế. Trong quý III, tỷ suất lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh doanh/doanh thu thuần lại cao hơn nhiều so với tỷ suất lợi nhuận trước thuế/doanh thu, nguyên nhân là có một số khoản chi phí bán hàng với giá trị 72.110.934 VNĐ đã bị bỏ sót vào năm trước, năm nay mới phát hiện ra, và kế toán hạch toán vào chi phí, do vậy làm chi phí khác tăng lên, giảm tổng lợi nhuận trước thuế. Tháng 10 của quý IV, Nhà máy Chế biến Rau quả đã đầu tư một dây chuyền công nghệ chế biến rau quả mới của Pháp trị giá 3.027.574.942 VNĐ bằng quỹ đầu tư xây dựng cơ bản. Chính vì vậy, làm cho tổng tài sản tăng lên đáng kể, do đó, tỷ suất lợi nhuận/tổng tài sản giảm tương đối so với các quý khác. KTV tiến hành điều tra, xem xét, và nhận định rằng giải trình của Công ty ABC đối với những biến động bất thường trên là phù hợp. Thứ hai: Đối với Công ty XYZ: Thủ tục phân tích đối với Công ty XYZ cũng được thực hiện tương tự như đối với Công ty ABC, nhưng do là khách hàng mới nên bên cạnh việc phân tích doanh thu theo tháng, quý và phân tích tỷ suất lợi nhuận, KTV còn so sánh doanh thu và tỷ suất lợi nhuận năm kiểm toán với năm trước và thu được kết quả qua Bảng 1.8. Dựa vào bảng trên và qua phân tích, KTV thấy rằng mặc dù doanh thu năm 2008 tăng đánh kể so với năm 2007, nhưng các tỷ suất lợi nhuận trên doanh thu năm 2008 lại thấp hơn năm 2007, điều này được KTV giải thích là do trong năm 2008, Công ty có các chiến dịch quảng bá thương hiệu, chào hàng mới, làm tăng doanh thu nhưng chi phí cho công việc đó tương đối lớn nên làm cho chi phí tăng tương đối so với doanh thu. Tổng lợi nhuận năm 2008 tăng so với năm 2007 nhưng tỷ suất lợi nhuận trước thuế/tổng tài sản và tỷ suất lợi nhuận sau thuế/nguồn vốn chủ sở hữu lại giảm, nguyên nhân là, trong năm 2008, Giám đốc Công ty đã tăng vốn chủ sở hữu bằng cách đầu tư thêm một bộ dụng cụ thiết kế kỹ thuật tiên tiến trị giá 568.486.255 VNĐ làm cho tổng tài sản và nguồn vốn chủ sở hữu tăng lên, dẫn tới các tỷ suất lợi nhuận trên đều giảm. Bảng 1.8 Trích tờ giấy làm việc của kiểm toán viên Khách hàng: Công ty XYZ Tham chiếu: R Niên độ: 31/12/2008 Người thực hiện: LTQ Tài khoản: 511 Ngày thực hiện: 18/1/2009 Bước công việc: Phân tích doanh thu và các tỷ suất lợi nhuận qua các năm Chỉ tiêu Đv tính Năm 2007 Năm 2008 1. Doanh thu VNĐ 6.435.941.584 5.481.394.578 2. Tỷ suất lợi nhuận/doanh thu - Tỷ suất lợi nhuận trước thuế/doanh thu - Tỷ suất lợi nhuận sau thuế/doanh thu - Tỷ suất lợi nhuận thưần từ hoạt động kinh doanh/doanh thu thuần % % % 5.78 3,95 5,13 5,97 3,97 5,47 3. Tỷ suất lợi nhuận/tổng tài sản - Tỷ suất lợi nhuận trước thuế/tổng tài sản - Tỷ suất lợi nhuận sau thuế/tổng tài sản % % 12,65 8,56 13,83 9,74 4. Tỷ suất lợi nhuận sau thuế/nguồn vốn chủ sở hữu % 45,29 47,61 Sau khi tiến hành phân tích chỉ tiêu cần thiết, KTV kết luận doanh thu tại Công ty XYZ được ghi sổ hợp lý, và bắt đầu tiến hành thủ tục kiểm tra chi tiết để khẳng định lại kết luận đó. 2.2.3 Thực hiện các bước kiểm tra chi tiết Sau khi đã thực hiện thủ tục kiểm soát và thủ tục phân tích, KTV đã có kết luận sơ bộ về công tác kế toán hạch toán doanh thu tại Công ty ABC, và Công ty XYZ là trung thực và hợp lý. KTV của AASC thường áp dụng hai phương pháp kiểm tra chi tiết, đó là kiểm tra mẫu phi đại diện, và kiểm tra toàn bộ các nghiệp vụ. Đối với Công ty ABC và Công ty XYZ, sau khi đã xác định được loại nghiệp vụ phải kiểm tra mẫu phi đại diện, và loại nghiệp vụ phải kiểm tra toàn bộ, KTV tiến hành kiểm tra chi tiết theo các nội dung lần lượt sau: Thứ nhất: Kiểm tra phát sinh tăng doanh thu: Một là, Đối với Công ty ABC: Bước một: Kiểm tra phản ánh và hạch toán doanh thu: KTV tiến hành kiểm tra xem doanh thu có được phân loại, ghi chép, và phản ánh hợp lý hay không. Do vậy KTV tiến hành chọn một số nghiệp vụ trên sổ chi tiết tài khoản doanh thu để kiểm tra chi tiết. Công ty ABC là một công ty lớn, trong kỳ các nghiệp vụ về doanh thu phát sinh với số lượng lớn. Do đó, KTV tiến hành chọn mẫu kiểm tra là nghiệp vụ phát sinh với số tiền lớn (Bảng 1.9). KTV thục hiện kiểm tra chi tiết mẫu đã chọn theo các mục tiêu sau: Đầu tiên, kiểm tra khoản bán hàng và ghi sổ doanh thu là có thực, bằng cách kiểm tra hợp đồng đại lý để xác định được người mua là có thật, đối với khách hàng mua lẻ thì thực hiện kiểm tra việc ký nhận của người mua trên hoá đơn bán hàng. Bảng 1.9 Trích tờ giấy làm việc của kiểm toán viên Khách hàng: Công ty ABC Tham chiếu: R Niên độ: 31/12/2008 Người thực hiện: LND Tài khoản: Doanh thu Ngày thực hiện: 26/2/2009 Bước công việc: Kiểm tra chi tiết doanh thu bán rau quả chế biến Số chứng từ Ngày Nội dung Số tiền (a) (b) (c) (d) (e) ... 2659 1397 ... 4268 1684 ... 22/1/08 29/7/08 29/10/08 03/12/08 Bán hàng cho ông A Bán hàng cho ông B Bán hàng cho ông C Bán hàng cho ông D 21.684.971 29.671.484 14.654.792 82.964.941 √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ (a) : Kiểm tra, đối chiếu với hợp đồng đại lý hay phiếu đặt hàng có sự phê duyệt của Giám đốc (b) : Kiểm tra, đối chiếu với quy định liên quan đến giá bán (c) : Kiểm tra, đối chiếu với thủ tục phê duyệt trên hoá đơn bán hàng (d) : Kiểm tra, đối chiếu với tờ khai thưế GTGT hàng tháng (e) : Kiểm tra việc hạch toán, ghi sổ √ : Thoả mãn các điều kiện kiểm tra Kết luận: Các mẫu kiểm tra được phản ánh phù hợp Kiểm tra sự phê chuẩn của nghiệp vụ bán hàng, bằng cách xem xét sự phê duyệt của giám đốc trên phiếu đặt mua hàng, hoá đơn bán hàng. Kiểm tra việc ghi sổ để khẳng định các khoản doanh thu đã đuợc phân loại đúng. Sau đó, kiểm tra, đối chiếu với quy định về giá bán của đơn vị, để xác định doanh thu bán hàng ghi sổ đã được định giá đúng. Đồng thời, với quá trình kiểm tra chi tiết trên, KTV cũng tiến hành kiểm tra việc tổng hợp số liệu doanh thu từ chứng từ liên quan lên sổ chi tiết, sổ tổng hợp, và báo cáo liên quan. Sau khi thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết trên với mẫu đã được chọn, KTV thấy điều kiện kiểm tra đều được thoả mãn, và kết luận doanh thu đã được phản ánh trung thực. Bước hai: Kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu: Trong kiểm toán doanh thu kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu là thủ tục không thể thiếu. Do vậy, KTV thực hiện cọn mẫu một số chứng từ phát sinh trong khoảng thời gian 20 ngày trước, và 20 ngày sau khi lập BCTC. Rồi tiến hành đối chiếu chứng từ đó với hoá đơn bán hàng, hay hoá đơn dịch vụ để khẳng định về tính đúng kỳ của doanh thu (Bảng 1.10). Thủ tục kiểm tra chi tiết ở trên cũng đuợc áp dụng tương tự đối với doanh thu bán bao bì. Với doanh thu bán bao bì, thay vì kiểm tra chính sách giá của Công ty, KTV thực hiện kiểm tra đối chiếu với giấy đề nghị giá xuất bán bao bì theo từng loại. Cuối cùng, KTV thu được kết quả tương tự là doanh thu bán bao bì được phản ánh trung thực, và đúng kỳ. Bảng 1.10 Trích tờ giấy làm việc của kiểm toán viên Khách hàng: Công ty ABC Tham chiếu: R Niên độ: 31/12/2008 Người thực hiện: LND Tài khoản: 511 Ngày thực hiện: 26/2/2009 Bước công việc: Kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu Số chứng từ Ngày Nội dung Số tiền Doanh thu ghi nhận đúng kỳ ... 1039 2981 3964 2974 1127 1096 ... 23/12/08 30/12/08 31/12/08 02/01/08 02/01/08 04/01/08 Bán hàng thành phẩm Bán hàng cho E Bán hàn cho F Bán hàng thành phẩm Bán hàng thành phẩm Bán hàng cho G 22.874.941 72.541.588 57.496.134 69.482.871 20.493.967 86.418.841 √ √ √ √ √ (1) (1) : Đây là khoản doanh thu do bán sản phẩm cho đại lý của bà G, phát sinh năm 2007 nhưng kế toán lại hạch toán vào năm 2008, đã kiểm tra hoá đơn bán hàng, trên đó ghi ngày phát sinh nghiệp vụ là 31/12/2007. Đề nghị bổ sung nghiệp vụ này vào năm 2007 và xoá sổ nghiệp vụ đó trong năm 2008. Kết luận: Sau khi điều chỉnh, số liệu trên TK doanh thu đã phản ánh đúng kỳ. Hai là, Đối với Công ty XYZ: Do quy mô của Công ty còn nhỏ, trong năm số lượng nghiệp vụ về doanh thu không nhiều, nên thay vì chọn mẫu để kiểm tra như Công ty ABC, KTV tiến hành kiểm tra toàn bộ các hoá đơn bán hàng, hợp đồng của Công ty. Sau đó, tiến hành đối chiếu việc ghi chép sổ kế toán đối với từng hoá đơn hợp đồng. Các bước kiểm tra chi tiết được thực hiện qua Bảng 1.11. Bảng 1.11 Trích tờ giấy làm việc của kiểm toán viên Khách hàng: Công ty XYZ Tham chiếu: R Niên độ: 31/12/2008 Người thực hiện: LTQ Tài khoản: 511 Ngày thực hiện: 20/1/2009 Bước công việc: Kiểm tra chi tiết doanh thu Hoá đơn Người mua Số tiền (a) (b) (c) (d) (e) Số CT Ngày tháng ... 118 274 ... 394 715 ... 19/3/08 13/5/08 23/12/08 30/12/08 Công ty TNHH X Y Z Công ty TNHH W 27.465.681 28.694.384 35.463.294 46.284.167 √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ (a) : Kiểm tra, đối chiếu với phiếu đặt hàng (b) : Kiểm tra, đối chiếu với quy định liên quan đến giá bán (c) : Kiểm tra, đối chiếu với tờ khai thuế GTGT hàng tháng (d) : Kiểm tra, đối chiếu với báo cáo kết quả kinh doanh hàng tháng (e) : Kiểm tra việc hạch toán, ghi sổ √ : Thoả mãn các điều kiện kiểm tra Kết luận: Các mẫu kiểm tra đã phản ánh phù hợp Để kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu tại Công ty XYZ, KTV cũng thực hiện thủ tục kiểm tra tương tự như Công ty ABC, và đi đến kết luận là nghiệp vụ về doanh thu Công ty XYZ đều được phản ánh đúng kỳ. Thứ hai: Kiểm tra số phát sinh giảm doanh thu: Một là, Kiểm tra hàng bán bị trả lại: Tại Công ty ABC, hàng bán bị trả lại có số lượng nghiệp vụ phát sinh ít, nhưng hệ thống KSNB của Công ty được đánh giá là hoạt động có hiệu quả nên KTV chỉ chọn một số nghiệp vụ và thực hiện đối chiếu với chứng từ chi tiền trả lại khách hàng hoặc hạch toán phải trả. Đồng thời, thực hiện đối chiếu với chứng từ thu hồi và cá