Chuyên đề Quy trình kiểm toán Tài sản cố định trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty TNHH Ernst&Young Việt Nam thực hiện

sự phê chuẩn bởi Giám đốc Giám đốc điều hành B4.201-E1 Ký kết hợp đồng giữa hai bên Giám đốc, bộ phận sử dụng, kế toán trưởng B4.201-E2 Biên bản nghiệm thu kỹ thuật được ký kết giữa đại diện nhà thầu và phòng kỹ thuật Phòng kỹ thuật B4.201-E3 Giấy chứng nhận lắp đặt hoàn thành được phê chuẩn bởi quản lý dự án, biên bản nghiệm thu bàn giao đưa vào sử dụng Phòng kỹ thuật, người chịu trách nhiệm quản lý dự án B4.201-E4 Tổng hợp chi phí xây dựng trạm được lập bởi nhà thấu dựa theo phụ lục hợp đồng và được soát xét lại bởi trưởng phòng kỹ thuật B4.201-E5 Đề nghị thanh toán được lập (phê chuẩn bởi trưởng phòng, kế toán trưởng, giám đốc tài chính, giám đốc điều hành), kèm với các chứng từ hỗ trợ. Kế toán hạch toán vào hệ thồng Phòng kế toán, giám đốc B4.201-E6 Phiếu kế toán được in và có phê chuẩn của kế toán trưởng Kế toán, kế toán trưởng B4.201-E7 b. Đối với Công ty DEF Biểu 1.6: Giấy tờ làm việc tìm hiểu dòng luân chuyển nghiệp vụ mua TSCĐ Mục đích của quy trình Mục tiêu tài chính (cơ sở dẫn liệu) Tính hiện hữu, trọn vẹn Tính giá Quyền và nghĩa vụ. Mục tiêu hoạt động (thời gian/chi phí/ chất lượng) * Chính xác, kịp thời Mục tiêu tuân thủ * Tuân thủ các quy định về quản lý TSCĐ và chuẩn mực kế toán Việt Nam Dòng nghiệp vụ (từ đầu đến cuối): Mua TSCĐ Điểm bắt đầu: yêu cầu mua Điểm kết thúc: Vào sổ cái, thanh toán Tính khấu hao Điểm bắt đầu: xác định thời gian phân bổ Điểm kết thúc: Vào sổ cái Đầu vào/ đầu ra của quy trìnhDepreciation Đầu vào/ đầu ra ứng dụng CNTT Đầu vào: Mua TSCĐ Đề nghị mua Nhận TSCĐ Tính và phân bổ chi phí khấu hao Bảng tính khấu hao Đầu vào: N/A Đầu ra: Mua TSCĐ Thanh toán Sổ chi tiết và sổ cái Tính và phân bổ khấu hao Sổ chi tiết và sổ cái ơ Đầu ra: Sổ chi tiết và sổ cái Các tài khoản quan trọng bị ảnh hưởng: TSCĐ Khấu hao luỹ kế Lãi hoặc lỗ khi thanh lý tài sản Phải trả người bán STT Các bước chính trong quy trình Ảnh hưởng của CNTT 1. Mua TSCĐ Báo cáo chi tiết về nhu cầu mua TSCĐ (ví dụ, với bộ phận sản xuất cần lập kế hoạch chi tiết về nhu cầu mua TSCĐ phục vụ cho hoạt động sản xuất) >> yêu cầu mua >> lựa chọn nhà cung cấp. Nhà cung cấp gửi báo giá >> thương thảo hợp đồng >> ký hợp đồng >> ứng trước cho người bán hoặc thực hiện hợp đồng và thanh toán cho người bán Sau khi hoàn thành việc mua TSCĐ, phòng mua hàng chyển biên bản giao nhận TSCĐ đến bộ phận yêu cầu mua TSCĐ. Biên bản giao nhận phải có đầy đủ chữ ký của người giao hàng, người nhận, bộ phận quản lý Công ty và bộ phận quản lý tài sản Bản gốc của Biên bản giao nhận và các chứng từ đề nghị thanh toán được chuyển cho phòng kế toán để dán nhãn TSCĐ, hạch toán và kết hợp với các bộ phận khác thực hiện kiểm kê, quản lý về mặt hiện vật Sau khi nhận đủ chứng từ, kế toán hạch toán tăng TSCĐ 2. Thanh lý TSCĐ Vơi các tài sả đã bị hỏng hoặc mất, bộ phận trực tiếp quản lý TS cùng với bộ phận kỹ thuật, hành chính chịu trách nhiệm báo cáo tình trạng đó với nhà quản lý và phòng kế toán để phục vụ cho việc hạch toán. Các tài sản hỏng, hết khấu hao muốn thanh lý phải có phê chuẩn của giám đốc Quá trình thanh lý TSCĐ như sau: Nếu TS có thể bán được: Hội đồng thanh lý TSCĐ trực tiếp chịu trách nhiệm xác định giá bán và quyết định việc nhượng bán tài sản. Phòng kế toán thu tiền và chứng từ liên quan Nếu tài sản không dùng để bán được: hội đồng thanh lý sẽ quyết định tuỳ thuộc hoàn cảnh cụ thể Tất cả các chứng từ liên quan phải được chuyển đến phòng kế toán để xoá sổ TSCĐ 3. Khấu hao Công ty thực hiện phân bổ và tính khấu hao như sau: Thời điểm bắt đầu tính khấu hao là thời điểm trên Biên bản bàn giao Hàng tháng, kế toán tính chi phí khấu hao và xác định biến động theo tháng Phiếu kế toán được in ra và kế toán trưởng duyệt Vào cuối mỗi tháng, kế toán sử dụng MS Excel để tính khấu hao TSCĐ. Thực hiện thủ tục đi từ đầu đến cuối Chọn nghiệp vụ mua thiết bị phục vụ sản xuất Biểu 1.7: Thủ tục từ đầu đến cuối – Khách hàng DEF Các bước của quy trình Người thực hiện Tham chiếu Phòng sản xuất lập kế hoạch sản xuất và nhu cầu về máy móc thiết bị Phòng sản xuất B4.201-F1 Giám đốc phê chuẩn kế hoạch của phòng sản xuất. Dựa trên mô tả kỹ thuật, nhu cầu của nhà sản xuất, phòng thu mua tìm kiếm TS và nhà cung cấp phù hợp Phòng thu mua, phòng kỹ thuật, Giám đốc B4.201-F2 Phòng thu mua đánh giá nhà cung cấp, thương thảo hợp đồng, ký hợp đồng Phòng thu mua B4.201-F3 Ừng trước cho người bán theo điều khoản hợp đồng hoặc hoá đơn người bán phát hành Kế toán trưởng B4.201-F4 Tình hình phải trả được cập nhật Kế toán B4.201-F4-4 Nhận TSCĐ, biên bản bàn giao, hoá đơn. Kế toán ghi tăng TSCĐ, phải trả ngươì bán vào Bravo. Kế toán B4.201-F5 Nghiệp vụ được vào sổ cái Kế toán trưởng. B4.201-F4-F6 1.3.3.2.Đánh giá rủi ro kết hợp Đối với Công ty ABC Thông qua đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và tìm hiểu quy trình nghiệp vụ của khách hàng, kiểm toán viên kết luận về rủi ro kiểm soát với từng cơ sở dẫn liệu của khoản mục TSCĐ như sau: Tính trọn vẹn, quyền và nghĩa vụ: Rủi ro tiềm tàng: Thấp Rủi ro kiểm soát: Tối đa Rủi ro kết hợp: Trung bình Tính hiện hữu, tính giá, phân loại và trình bày: Rủi ro tiềm tàng: Cao Rủi ro kiểm soát: Tối đa Rủi ro kết hợp: Cao Đối với Công ty DEF Qua đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng ở mức độ cơ bản, tìm hiểm quy trình nghiệp vụ làm phát sinh TSCĐ và do đặc thù của khoản mục TSCĐ tại doanh nghiệp, kiểm toán viên xác định tài khoản này có rủi ro không lớn, trong đó: Rủi ro tiềm tàng: Cao Rủi ro kiểm soát: trung bình Rủi ro kết hợp: Trung bình 1.3.3.3.Thiết kế thử nghiệm kiểm soát Một khi hệ thống kiểm soát của khách hàng được đánh giá là hiệu quả, tức là kiểm toán viên đã có được sự đảm bảo một cách hợp lý từ phía khách hàng rằng các gian lận và sai sót đã được ngăn chặn và phát hiện. Do đó, cuộc kiểm toán hoàn toàn có thể dựa vào hệ thống kiểm soát nội bộ để tăng tính hiệu quả cho cuộc kiểm toán.Thử nghiệm kiểm soát được thực hiện nhằm khẳng định lại những hiểu biết của kiểm toán viên về hệ thống kiểm soát nội bộ (có hiệu quả như đánh giá ban đầu của kiểm toán viên không), từ đó giảm số lượng trắc nghiệm chi tiết cần thực hiện. Cụ thể, trong khi thực hiện trắc nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên sẽ đánh giá năng lực của người thực hiện các thủ tục kiểm soát, các thủ tục được vận hành tốt như thế nào, độ nhạy của các thủ tục kiểm soát và chất lượng của các bằng chứng kiểm toán. Thử nghiệm kiểm soát thường được thực hiện ở cuộc kiểm toán giữa kỳ, làm giảm bớt khối lượng công việc trong cuộc kiểm toán cuối kỳ, đặc biệt là với những tài khoản có nhiều nghiệp vụ phát sinh, nếu không có thử nghiệm kiểm soát hỗ trợ, số lượng mẫu chọn để kiểm tra chi tiết sẽ rất lớn, tăng chi phí cho cuộc kiểm toán. Đối với mọi doanh nghiệp, mọi khoản mục, số lượng mẫu chọn để thực hiện thử nghiệm này đều là 25 mẫu. Tuy nhiên, bản chất TSCĐ là một khoản mục có ít nghiệp vụ phát sinh, mỗi nghiệp vụ phát sinh đểu có giá trị lớn, nên kiểm toán viên quyết định không thực hiện thử nghiệm kiểm soát mà đi trực tiếp vào các thử nghiệm cơ bản. 1.3.3.4.Thiết kế thử nghiệm cơ bản Thủ tục cơ bản đối với khoản mục TSCĐ được thiết kế theo chương trình kiểm toán GAMx và được áp dụng cho cho cả ABC và DEF như phụ lục đính kèm. Giai đoạn thực hiện kiểm toán 1.3.4.1.Thực hiện thử nghiệm kiểm soát Đối với khoản mục TSCĐ, quy trình kiểm toán của công ty không đi theo chiến thuật dựa vào hệ thống kiểm soát nội bộ. Như ở phần đánh giá rủi ro kết hợp, rủi ro kiểm soát đối với khoản mục TSCĐ để ở mức tối đa, do vậy KTV không thực hiện thử nghiệm kiểm soát mà tập trung vào thử nghiệm cơ bản. 1.3.4.2.Thực hiện thử nghiệm cơ bản 1.3.4.2.1.Với công ty ABC ABC là khách hàng năm đầu tiên của E&Y VN, hơn nữa đơn vị chỉ mới đi vào hoạt động từ tháng 7 năm 2008. Chính vì vậy, thử nghiệm cơ bản được thực hiện cho cả số đầu kỳ và số cuối kỳ. Giấy tờ làm việc được thực hiện chủ yếu trên bảng tính Excel. Số đầu kỳ: Sau khi thu thập số liệu trên bảng cân đối thử của khách hàng, kiểm toán viên lên Bảng tổng hợp cho phần hành K như dưới đây: Biểu 1.8 : Giấy tờ làm việc K101 – Bảng tổng hợp – Khách hàng ABC (số đầu kỳ) Số liệu trên bảng tổng hợp sẽ được xác minh bởi việc kiểm tra chi tiết thể hiện trên các giấy tờ làm việc tiếp sau đây: Biểu 1.9: Giấy tờ làm việc KA.01- Kiểm tra chi tiết – Khách hàng ABC (2008) Trên biểu trên ta có thể thấy rằng, do đặc thù đơn vị, nên có 2 hệ thống tài khoản được sử dụng song song, một hệ thống theo GAAP, một hệ thống theo VAS. Số liệu được thu thập từ danh sách tài sản. Các mẫu chọn để kiểm tra chi tiết được đối chiếu với chứng từ gốc, bao gồm: báo giá, hóa đơn, biên bản bàn giao vật tư, thiết bị. Biểu 1.10:Giấy tờ làm việc KA.02 – Kiểm tra chi tiết – Khách hàng ABC (2008) Có thể thấy rằng, do năm 2008 khách hàng mới đi vào hoạt động, số dư trên tài khoản 241 nhỏ (dưới mức threshold), nên thủ tục kiểm toán chỉ dứng lại ở việc đối chiếu giữa bảng tổng hợp Tài sản và số ghi trên sổ cái. Cuối cùng, KTV lên biểu phục vụ cho việc lên Thuyết minh báo cáo tài chính: Biểu 1.11: Giấy tờ làm việc phục vụ cho thuyết minh báo cáo tài chính – Khách hàng ABC (2008) Số cuối kỳ: Do trong năm 2009, việc mua sắm thiết bị và xây dựng cơ bản dở dang diễn ra rất mạnh mẽ tại doanh nghiệp, tổng giá trị tài sản và số tiểu khoản theo dõi TSCĐ, xây dựng cơ bản dở dang tăng đáng kể. Phần hành K được tách ra thành 2 phần nhỏ cho 2 khoản mục chính TSCĐ và XDCB dở dang. Phần hành K – TSCĐ: Cũng tương tự như trên, bước đầu tiên, KTV lên số liệu cho Bảng tổng hợp từ bảng cân đối thử của khách hàng như biểu dưới đây: Biểu 1.12: Giấy tờ làm việc K.101 – Bảng tổng hợp – Khách hàng ABC (2009) Sau khi lên bảng tổng hợp, kiểm toán viên thực hiện các thủ tục đối chiếu, kiểm tra chi tiết, tính toán lại để xác minh số dư các tài khoản trên bảng tổng hợp. Các công việc cụ thể được thể hiện qua các giấy tờ làm việc dưới đây: Biểu 1.13:Giấy tờ làm việc K.102- Đối chiếu chi tiết – Tổng hợp Ở biểu trên, công việc của KTV đơn giản chỉ dừng lại ở việc đối chiếu số liệu giữa trên Bảng cân đối thử với các bảng theo dõi chi tiết: Bảng tổng hợp TSCĐ, sổ đăng ký TSCĐ trên hệ thống quản lý nguồn lực doanh nghiệp (ERP). Đồng thời đối chiếu số khấu hao trong năm với chi phí khấu hao trên các tài khoản chi phí. Mọi chênh lệch đáng kể sẽ được điều tra, làm rõ. Trong trường hợp này, không có chênh lệch nào đáng chú ý. Tiếp đến, KTV thu thập danh sách các loại tài sản cố định phục vụ cho việc tính toán lại khấu hao (chi tiết xem phụ lục số 03 và 04) và chạy chương trình EY Microstart và EY Random để chọn mẫu kiểm tra chi tiết. Biểu 1.14: Giao diện chương trình EY MicroStart và EY Random – Khách hàng ABC 1.15: Thử nghiệm chi tiết cho TSCĐ – Khách hàng ABC Theo biểu trên, KTV thực hiện thử nghiệm chi tiết đối với thiết bị viễn thông, thiết bị văn phòng và công nghệ thông tin; Tách số dư của tài khoản 211400, 211300. Tài sản được hình thành từ hợp đồng ký kết giữa ABC với 3 nhà cung cấp là IBM, Ericsson, Ntegrator. Đồng thời KTV đối chiếu số tiền được ghi sổ với các chứng từ gốc để xác minh tính hợp lý, hợp lệ (Biên bản bàn giao, Hợp đồng khung, Hóa đơn, Bảng tổng hợp chi phí,...) Biểu 1.16:Giấy tờ làm việc K.B01- Cơ sở xác định nguyên giá BTS&BSC Xác minh tính chính xác về mặt giá trị của trạm thu phát sóng (BTS) và bộ điều khiển trạm gốc (BSC) có chức năng điều khiển, giám sát các trạm thu phát sóng. Trên giấy tờ làm việc này, KTV chủ yếu tìm hiểu bản chất các chi phí cấu thành nên giá trị BTS và BSC. Nguyên giá của BTS và BSC bao gồm các thành phần sau: Chi phí xây dựng cơ bản (theo từng giai đoạn), nguyên giá các nhà trạm cho BTS, chi phí giám sát xây dựng, máy phát, bộ nguồn, ổn áp, điều hòa. Hai nhà cung cấp chủ yếu thiết bị này là Alcatel và Huawei. Kiểm toán viên tiến hành đối chiếu giá trị các thiết bị ghi sổ với đơn đặt hàng ABC ký với nhà cung cấp. Biểu 1.17:Giấy tờ làm việc KB02- Chi tiết xác định nguyên giá BTS (Do chiều dài của biểu không vừa khổ giấy, biểu được chia thành nhiều trang khác nhau) Biểu trên thể hiện chi tiết xác định giá trị BTS. Kiểm toán viên thực hiện kiểm tra vào chứng từ gốc, đánh giá lại tỉ giá hối đoái để xác định lại nguyên giá, tính lại khấu hao, đưa ra bút toán điều chỉnh. Biểu 1.18:Giấy tờ làm việc KB03- Chi tiết xác định nguyên giá BSC Biểu trên thể hiện chi tiết xác định giá trị BSC. Kiểm toán viên thực hiện kiểm tra vào chứng từ gốc, đánh giá lại tỉ giá hối đoái để xác định lại nguyên giá, tính lại khấu hao, đưa ra bút toán điều chỉnh. Biểu 1.19: Giấy tờ làm việc KC01- Cơ sở xác định nguyên giá thiết bị Viba và thiết bị cáp quang Giấy tờ làm việc trên thể hiện công việc tìm hiểu bản chất và đặc điểm chung của thiết bị Viba và thiết bị cáp quang. Đối với thiết bị Viba: gồm 2 nhà cung cấp chủ yếu là Alcatel và Nec. KTV tiến hành xác minh số lượng thiết bị đã dùng (lấy số liệu từ bộ phận kỹ thuật), giá trị thiết bị theo đơn đặt hầng và so sánh với giá trị thiết bị được ghi nhận trên sổ đăng ký TSCĐ. Đối với thiết bị cáp quang: nguyên giá bao gồm chi phí nguyên vật liệu và chi phí nhân công. Trong đó, chi phí nhân công được ước tính là 18000VNĐ/m thực hiện. KTV tiến hành xác minh số lượng thiết bị đã dùng, giá trị thiết bị theo đơn đặt hàng và so sánh với giá trị được phản ánh trên sổ sách kế toán. Biểu 1.20: Trích danh sách liên kết đã sử dụng Biểu 1.21:Giấy tờ làm việc KC02-B – Chi tiết tính giá thiết bị Vi ba Ở giấy tờ làm việc trên, KTV thực hiện đánh giá lại tỉ giá hối đoái, xác định lại nguyên giá thiết bị Viba, ra bút toán điều chỉnh. Biểu 1.22:Giấy tờ làm việc KC03- Chi tiết tính giá thiết bị cáp quang Biểu trên, KTV thực hiện việc đánh giá lại tỉ giá hối đoái, xác định lại nguyên giá thiết bị cáp quang (FOC), tính toán lại khấu hao, so sánh với khách hàng, từ đó lên bút toán điều chỉnh. Biểu 1.23:Tổng hợp bút toán điều chỉnh – Khách hàng ABC Biểu 1.24: Giấy tờ làm việc phục vụ lên thuyết minh BCTC – Khách hàng ABC (2009) Phần hành K- Xây dựng cơ bản dở dang Nhìn chung, quy trình kiểm toán khoản mục xây dựng cơ bản dở dang không có gì thay đổi so với khoản mục tài sản cố định. Tuy nhiên, ngoài việc kiểm tra chi tiết giá trị xây dựng dở dang, KTV còn thực hiện các thủ tục kiểm tra Biên bản nghiệm thu cuối cùng (FAC- final acceptance certificate) để xem xét các khoản mục đã đủ điều kiện ghi nhận tài sản nhưng vẫn ghi chép ở xây dựng cơ bản dở dang cũng như thủ tục rà soát các nghiệp vụ chưa được ghi nhận (search for unrecorded). Biểu dưới đây trình bày thủ tục rà soát các nghiệp vụ chưa được ghi nhận vào năm 2009. Biểu 1.25: Giấy tờ làm việc – Thủ tục rà soát nghiệp vụ chưa được ghi sổ (XDCBDD) – Khách hàng ABC Ngoài ra, trong quá trình kiểm tra chi tiết KTV phát hiện ra các sai phạm chủ yếu liên quan đến việc áp dụng sai tỉ giá trong việc tính toán giá trị thiết bị ghi nhận vào chi phí xây dựng cơ bản dở dang. Do độ trễ của việc luân chuyển chứng từ, kế toán sử dụng tỉ giá tại ngày nhận bộ chứng từ, trong khi tỉ giá đúng là tỉ giá liên ngân hàng tại ngày trên tờ khai hải quan. Các sai phạm được phản ánh vào giấy tờ làm việc dưới đây để cập nhật lên tệp A5- tổng hợp các bút toán điều chỉnh. Biểu 1.26: Giấy tờ làm việc – Tổng hợp bút toán điều chỉnh XDCB dở dang – Khách hàng ABC 1.3.4.2.2. Công ty DEF Các thủ tục kiểm toán chính đối với phần hành TSCĐ tại công ty DEF được thể hiện qua các biểu minh họa giấy tờ làm việc của KTV dưới đây: Biểu 1.27: Giấy tờ làm việc K101 – Bảng tổng hợp - Khách hàng DEF Trong bước này, từ bảng cân đối thử của khách hàng, kiểm toán viên thực hiện lên bảng tổng hợp cho mỗi phần hành, xem xét biến động của số dư tài khoản năm nay so với năm ngoái, theo cả số tuyệt đối và số tương đối; giải thích những biến động đáng kể (thủ tục phân tích tổng quát) Biểu 1.28: Giấy tờ làm việc KA01 – Đối chiếu sổ theo dõi TSCĐ và sổ cái – Khách hàng DEF Kiểm toán viên thu thập sổ theo dõi tài sản của khách hàng, đối chiếu với sổ cái để đảm bảo không có chênh lệch. Nếu có chênh lệch, cần yêu cầu khách hàng giải thích. Kết luận: Không có ngoại trừ nào đáng chú ý Biểu 1.29: Giấy tờ làm việc KB01 – kiểm tra các khoản tăng và giảm TSCĐ – Khách hàng DEF Để kiểm tra tính hợp lý của việc ghi nhận TSCĐ tăng thêm cũng như khấu hao trong kỳ, kiểm toán viên thu thập sổ chi tiết để xác định các khoản TSCĐ tăng và giảm trong kỳ. Sau đó, kiểm toán viên chọn những nghiệp vụ có số tiền lớn (key items), còn lại chạy Micro Start và EY Random để chọn mẫu ngẫu nhiên. Các mẫu chọn sẽ được kiểm tra đến chứng từ gốc để xác minh tính chính xác của nghiệp vụ Biểu 1.30: Màn hình phần mềm chọn mẫu của EY – Khách hàng DEF Để xác định chi phí khấu hao trích lập trong kỳ có chính xác không, kiểm toán viên thu thập bảng tính khấu hao của khách hàng, tính lại và so sánh với chi phí khấu hao được trích lập trong kỳ (chi tiết trong giấy tờ làm việc KB02). Chi phí khấu hao được phân bổ vào các đầu tài khoản chi phí (chi phí sản xuất chung, chi phí quản lý…), kiểm toán viên sẽ thực hiện thủ tục phân tích để xem xét tính hợp lý của chi phí khấu hao được phân bổ (giấy tờ làm việc KB03) Biểu 1.31: Giấy tờ làm việc KB02 – tính lại chi phí khấu hao – Khách hàng DEF Biểu 1.32: Giấy tờ làm việc KB03- kiểm tra tính hợp lý của chi phí khấu hao – Khách hàng DEF Giai đoạn kết luận và lập báo cáo kiểm toán Trong giai đoạn này cần xem xét lại Tổng hợp chiến lược kiểm toán, mức trọng yếu kế hoạch, các thủ tục về sự kiện phát sinh sau ngày lập báo cáo tài chính, đánh giá mức độ thoả mãn của khách hàng, đánh giá hoạt động của nhóm kiểm toán và lập kế hoạch cho cuộc kiểm toán năm sau. Đây là giai đoạn cuối cùng trong cuộc kiểm toán, đòi hỏi sự tham gia của mọi thành viên trong nhóm kiểm toán. Đến đây, các thành viên trong nhóm đã hoàn thành công việc trực tiếp tại khách hàng, giấy tờ làm việc hầu hết đã hoàn chỉnh. Trưởng nhóm kiểm toán đã soát xét giấy tờ làm việc và đề nghị các thành viên hoàn thiện những vấn đề chưa đạt yêu cầu. Giấy tờ làm việc sau đó sẽ được chuyển lên cấp soát xét cao hơn là chủ nhiệm kiểm toán. Chủ nhiệm kiểm toán xem xét tổng hợp các sai phạm TSCĐ đã được phát hiện (bảng tổng hợp này do trưởng nhóm kiểm toán lập) cũng như soát xét lại các giấy tờ làm việc để xem mức độ hợp lý, công việc có đảm bảo các quy định về chất lượng của Công ty không. Chủ nhiệm kiểm toán đặc biệt chú ý đến những giấy tờ làm việc của những phần hành trọng yếu, có khả năng xảy ra rủi ro cao. Sau khi thảo luận với khách hàng, khách hàng có thể đồng ý hoặc không đồng ý điều chỉnh theo những bút toán mà kiểm toán viên nêu lên, kiểm toán viên sẽ thực hiện thủ tục phân tích cuối cùng nhằm đảm bảo các biến động đáng kể giữa các năm hay giữa giá trị thực tế và giá trị kỳ vọng đều đã được giải thích một cách hợp lý, báo cáo tài chính được lập tuân theo các chuẩn mực và các quy định khác có hiệu lực, các xu hướng hay mối quan hệ điển hình trong báo cáo tài chính không chỉ ra khả năng rủi ro chưa được phát hiện. Bước tiếp theo, trưởng nhóm kiểm toán lập Bảng tổng hợp soát xét, trong đó nêu rõ các vấn đề kế toán kiểm toán đáng chú ý, việc soát xét báo cáo tài chính cuối cùng, tổng hợp chênh lệch kiểm toán và ý kiến kiểm toán. Giám đốc kiểm toán (chịu trách nhiệm về hợp đồng kiểm toán) sau khi soát xét lại các giấy tờ làm việc một lần nữa, sẽ lập Bảng tổng hợp soát xét và phê chuẩn trước khi phát hành Báo các kiểm toán. Bản cứng của Bảng tổng hợp này phải có chữ ký của giám đốc kiểm toán để đảm bảo mức độ soát xét ở cấp này đã được thực hiện và thoả mãn mọi yêu cầu về chất lượng của Công ty. Ngoài ra, một giám đốc độc lập cũng thực hiện soát xét lại và ký tên trên Bảng tổng hợp. Sau đó, sẽ có một buổi họp tổng kết với khách hàng được tiến hành, với sự tham gia của chủ nhiệm kiểm toán, các thành viên trong nhóm kiểm toán làm việc trực tiếp với khách hàng, đại diện chủ sở hữu, ban giám sát, uỷ ban kiểm toán của khách hàng. Trong buổi họp này, Công ty sẽ chuyển đến khách hàng báo cáo về bảng khai tài chính của khách hàng, báo cáo về hệ thống kiểm soát nội bộ (nếu có) và thư quản lý. Báo cáo kiểm toán được phát hành, trên đó có ý kiến kiểm toán (trách nhiệm của Giám đốc kiểm toán), sau đó cũng được lưu trữ tại Công ty. Mọi giấy tờ làm việc sẽ được lưu trữ trên GAMx hoặc bản cứng. Trong giai đoạn này cần xem xét lại Tổng hợp chiến lược kiểm toán, mức trọng yếu kế hoạch, các thủ tục về sự kiện phát sinh sau ngày lập báo cáo tài chính, đánh giá mức độ thoả mãn của khách hàng, đánh giá hoạt động của nhóm kiểm toán và lập kế hoạch cho cuộc kiểm toán năm sau. Đối với ABC Sau khi thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên nhận thấy có một số vấn đề về mặt hạch toán cũng như quản lý TSCĐ như sau (những vấn đề này được tổng hợp lại và nêu ra trong buổi họp khách hàng để thảo luận). Thứ nhất về tỷ giá ghi nhận nguyên giá xây dựng cơ bản dở dang Trong quá trình kiểm toán, KTV nhận thấy tỷ giá áp dụng để ghi nhận giá trị NVL, thiết bị nhập khẩu phục vụ cho xây dựng các công trình là tỷ giá Ngân hàng Ngoại thương vào ngày hạch toán kế toán chứ không phải ngày phát sinh giao dịch. Như vậy, theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 10 “Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái” đoạn 8, 9, 12a, 12b, cách ghi nhận của Công ty là chưa hợp lý. Kiểm toán viên khuyến nghị doanh nghiệp sử dụng tỷ giá của Hải quan tại thời điểm tính thuế nhập khẩu, vì đó được coi là tỷ giá do Ngân hàng Nhà nước công bố vào ngày giao dịch. Tổng chênh lệch ghi nhận nguyên giá xây dựng cơ bản dở dang do chênh lệch tỷ giá theo ước tính của nhóm kiểm toán là 35 tỷ (xem chi tiết trong giấy tờ làm việc), kiểm toán viên yêu cầu khách hàng ghi giảm nguyên giá xây dựng cơ bản dở dang tương ứng số tiền trên. Thứ hai, ghi nhận giá trị các trạm BTS Trong quá trình kiểm toán, KTV nhận thấy, Công ty đang ghi nhận 100% các trạm BTS đều là BTS lưu động, lắp đặt trong các nhà trạm (shelter), tuy nhiên có 300 trạm không phải là trạm lưu động nên việc ghi nhận giá trị của 300 nhà trạm vào giá trị tài sản là không hợp lý. Ước tính giá trị một nhà trạm là 60 triệu đồng, nên tổng giá trị tài sản ghi nhận quá là 18 tỷ đồng. Các thiết bị viba là một trong những thiết bị nối BTS. KTV phát hiện thấy có 222 thiết bị bị ghi nhận 2 lần tại Đà Nẵng và Hồ Chí Minh. Công ty chưa ghi nhận giá trị của 972 thiết bị viba đặt tại Hà Nội. Mặc dù các thiết bị được cung cấp bởi các nhà thầu khác nhau có giá trị khác nhau, nhưng giá trị trung bình một thiết bị viba là 218 triệu đồng. Như vậy, giá trị tài sản ghi nhận thiếu ước tính là 163,5 tỷ đồng. Nhóm kiểm toán khuyến nghị khách hàng cung cấp danh sách chi tiết các trạm BTS và thiết bị viba cũng như giá trị của chúng để nhóm kiểm toán lượng hóa chính xác giá trị tài sản cần điều chỉnh. Vốn hoá chi phí lao động vào giá trị công trình xây dựng Tính đến 31/12/2009, 100% chi phí lương của bộ phận kỹ thuật được vốn hoá vào giá trị TSCĐ được xây dựng trong giai đoạn xây dựng cơ bản dở dang. Giá trị vốn hoá là 18,6 tỷ đồng. Theo chuẩn mực kế toán số 3, đoạn 17 thì các chi phí phát sinh như chi phí quản lý hành chính, chi phí sản xuất chung… nếu không liên quan trực tiếp đến việc mua sắm và đưa tài sản vào trạng thái sẵn sàng sử dụng thì không được tính vào nguyên giá TSCĐ hữu hình. Nếu nhân sự phòng kỹ thuật không tham giá trực tiếp và quá trình trên thì không đủ tiêu chuẩn để vốn hoá. KTV khuyến nghị Công ty cung cấp các văn bản nội bộ có đề cập tới chức năng của phòng kỹ thuật để KTV có đánh giá sát hơn về vấn đề này. Trong trường hợp nhân sự phòng kỹ thuật tham gia vào cả hai quá trình xây dựng hình thành hệ thống mạng và vận hành, bảo trì hệ thống mạng thì phải phân bổ chi phí nhân sự bộ phận này, chỉ vốn hoá một phần. Đối với DEF Qua thực hiện kiểm toán tại khách hàng, KTV kết luận khoản mục TSCĐ được khách hàng trình bày trung thực, hợp lý, không có bút toán điều chỉnh nào được đưa ra. Khái quát quy trình kiểm toán khoản mục TSCĐ trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty TNHH Ernst&Young Việt Nam thực hiện Nhìn chung, quy trình kiểm toán áp dụng cho hai khách hàng là không có những khác biệt đáng kể. Tuy nhiên, do đặc thù của doanh nghiệp viễn thông với tổng giá trị TSCĐ rất lớn và phân tán, việc kiểm kê TSCĐ (các trạm thu phát sóng BTS nằm rải rác ở các địa phương khác nhau) không thể diễn ra một cách toàn diện được, do vậy tồn tại rủi ro kiểm toán ở đây về tính hiện hữu thực sự của TSCĐ. Việc thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mục TSCĐ ở ABC được thực hiện với qui mô lớn hơn và phức tạp hơn so với DEF, do vậy đòi hỏi KTV phải biết chia nhỏ công việc để giao cho các trợ lý kiểm toán thực hiện kiểm tra chi tiết. Việc này không giống như ở DEF – một công ty có quy mô vừa và nhỏ , chỉ cần một KTV đã có thể thực hiện đủ các thủ tục đối với khoản mục TSCĐ và XDCBDD. Thêm vào đó, ABC là khách hàng mới của công ty, hoạt động trong lĩnh vực kinh doanh đặc thù lại vừa mới đi vào hoạt động nên mức độ rủi ro cũng như phức tạp của khoản mục TSCĐ tăng lên bội phần so với DEF. Điều đó thể hiện rõ nhất qua các giấy tờ làm việc của KTV khi thực hiện kiểm toán khoản mục TSCĐ tại ABC. Có thể thấy rằng, cùng chung