Đề án Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát trong kiểm toán báo cáo tài chính

hải được tổng cộng, chuyển sổ đúng đắn và tổng hợp chính xác. Bảy mục tiêu chi tiết của hệ thống kiểm soát nội bộ phải được áp dụng cho từng nghiệp vụ trọng yếu trong cuộc kiểm toán, những nghiệp vụ này gồm nghiệp vụ bán hàng, thu tiền mặt, mua hàng hoá dịch vụ, tiền lương, …Hình 1.1 trình bày các mục tiêu của hệ thống kiểm soát nội bộ áp dụng cho các nghiệp vụ bán hàng. Hình 1.1 Các mục tiêu của kiểm soát nội bộ dạng tổng quát Các mục tiêu của kiểm soát nội bộ các nghiệp vụ bán hàng Các nghiệp vụ kinh tế ghi sổ phải có căn cứ (tính có căn cứ hợp lý) Doanh thu ghi sổ là của những hàng hoá gửi cho những khách hàng có thật Các nghiệp vụ kinh tế phải được phê chuẩn đúng đắn (sự cho phép) Các nghiệp vụ bán hàng phải được phê chuẩn đúng đắn Các nghiệp vụ kinh tế phải được ghi sổ (tính đầy đủ) Các nghiệp vụ bán hàng hiện có phải được ghi sổ Các nghiệp vụ kinh tế phải được đánh giá đúng đắn (sự đánh giá) Doanh thu ghi sổ là của của số tiền hàng hoá được gửi đi, được tính đúng và ghi sổ chính xác Các nghiệp vụ kinh tế phải được phân loại đúng đắn (sự phân loại) Các nghiệp vụ bán hàng được phân loại đúng đắn Các loại nghiệp vụ kinh tế phải được ghi sổ đúng lúc (thời gian) Doanh thu ghi sổ theo căn cứ thời gian Các nghiệp vụ kinh tế phải được ghi đúng đắn vào sổ phụ và tổng hợp chính xác (sự chuyển sổ và sự tổng hợp) Các nghiệp vụ bán hàng phải được ghi đúng đắn vào sổ phụ và được tổng hợp chính xác 1.4.3. Các thủ tục kiểm soát Thủ tục kiểm soát là các quy chế và thủ tục do ban lãnh đạo đơn vị thiết lập và chỉ đạo thực hiện nhằm đạt được mục tiêu quản lý cụ thể. Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro kiểm soát nội bộ quy định: “Kiểm toán viên phải hiểu biết các thủ tục kiểm soát của đơn vị để xây dựng kế hoạch và chương trình kiểm toán”.Các thủ tục kiểm soát trong doanh nghiệp rất đa dạng như: lập, kiểm tra, so sánh và phê duyệt các số liệu, tài liệu liên quan đến đơn vị; kiểm tra tính chính xác của các số liệu tính toán; kiểm tra chương trình ứng dụng vào môi trường tin học; đối chiếu số liệu nội bộ với bên ngoài; phân tích, so sánh giữa số liệu thực tế với dự toán, kế hoạch… Có ba nguyên tắc cơ bản cần tuân thủ khi thiết lập các thủ tục kiểm soát: Nguyên tắc phân công, phân nhiệm: Trách nhiệm và công việc cần được phân chia cụ thể cho nhiều bộ phận và cho nhiều người trong bộ phận. Việc phân công phân nhiệm rõ ràng tạo ra sự chuyên môn hoá trong công việc, sai sót ít xảy ra và nếu xảy ra thường dễ phát hiện do có sự kiểm tra chéo. Nguyên tắc bất kiêm nhiệm: Nguyên tắc này qui định sự cách ly thích hợp về trách nhiệm trong các nghiệp vụ có liên quan nhằm ngăn ngừa các sai phạm và hành vi lạm dụng quyền hạn. Ví dụ trong tổ chức nhân sự không thể bố trí kiêm nhiệm các nhiệm vụ phê chuẩn và thực hiện, thực hiện và kiểm soát, ghi sổ tài sản và bảo quản tài sản… Nguyên tắc uỷ quyền và phê chuẩn: Theo sự uỷ quyền của các nhà quản lý, các cấp dưới đựơc giao cho quyết định và giải quyết một số công việc trong phạm vi nhất định. Quá trình uỷ quyền tiếp tục được mở rộng xuống cấp các cấp thấp hơn tạo nên một hệ thống phân chia trách nhiệm và quyền hạn mà vẫn không làm mất đi tính tập trung của doanh nghiệp. Để tuân thủ tốt các quá trình kiểm soát, mọi nghiệp vụ kinh tế phải được phê chuẩn đúng đắn. Sự phê chuẩn được thực hiện qua hai loại, phê chuẩn chung và phê chuẩn cụ thể. Phê chuẩn là biểu hiện cụ thể của việc quyết định và giải một công việc trong phạm vi quyền hạn được giao. Nguyên tắc này yêu cầu các nghiệp vụ kinh tế phát sinh đều được uỷ quyền cho các cán bộ phê chuẩn một cách thích hợp. Trên đây là một số nguyên tắc phổ biến trong việc xây dựng các thủ tục kiểm soát. Ngoài ra còn có một số nguyên tắc khác ít được áp dụng hơn, thí dụ: nguyên tắc “song ký” yêu cầu một số nghiệp vụ phải có sự thoả hiệp của hai người, một người phê chuẩn và một người kiểm soát. Chẳng hạn trong nghiệp vụ chi quỹ của các xí nghiệp quốc doanh phải có hai chữ ký: một của giám đốc và một của kế toán trưởng là kiểm soát viên nhà nước tại đơn vị. Ngoài quan điểm truyền thống nêu trên về các yếu tố cấu thành hệ thống kiểm soát nội bộ, còn có một số quan điểm khác trình bày theo hướng chi tiết hoá theo quan điểm truyền thống. Chẳng hạn công ty kiểm toán Cooper & Lybrand trong tài liệu “Kiểm toán nội bộ” (xuất bản năm 1992) xác định 5 yếu tố cấu thành hệ thống kiểm soát nội bộ: Môi trường kiểm soát; Đánh giá rủi ro; Các hoạt động kiểm soát; Hệ thống thông tin và truyền dẫn thông tin; Hệ thống tự giám sát của kiểm soát nội bộ. Phần II đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát 2.1. Khái quát về quá trình thu thập thông tin nhằm để hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ và việc đánh gía rủi ro kiểm soát. 2.1.1. Các lý do của việc hiểu đầy đủ hệ thống kiểm soát nội bộ để lập kế hoạch cuộc kiểm toán Trong kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và rủi ro kiểm soát không chỉ để xác minh tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ mà còn làm cơ sở cho việc xác định phạm vi thực hiện các thử nghiệm cơ bản trên số dư và nghiệp vụ của đơn vị. Kiểm toán viên phải đạt được một sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty khách hàng theo bốn vấn đề lập kế hoạch đặc thù (hình 2.1). Có thể kiểm toán được. Kiểm toán viên phải thu thập thông tin về tính trung thực của ban Giám đốc với bản chất và phạm vi của sổ sách kế toán để thoả mãn là bằng chứng đủ, thích hợp và có sẵn để chứng minh cho các số dư trên báo cáo tài chính . Các sai phạm nghiêm trọng tiềm tàng. Sự hiểu biết sẽ cho phép kiểm toán viên nhận diện các loại sai số và sai quy tắc tiềm ẩn mà có thể ảnh hưởng đến các báo cáo tài chính . Rủi ro phát hiện. Rủi ro kiểm soát trong mẫu kế hoạch của mô hình rủi ro kiểm soát có ảnh hưởng một cách trực tiếp đến rủi ro phát hiện của từng mục tiêu kiểm toán. Thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ được dùng để đánh giá rủi ro kiểm soát đối với từng mục tiêu kiểm soát, mà đến phiên, nó sẽ có ảnh hưởng đến rủi ro phát hiện. Thiết kế các cuộc khảo sát. Thông tin thu được cho phép kiểm toán viên thiết kế các cuộc khảo sát hiệu quả về các số dư trên báo cáo tài chính. Những cuộc khảo sát này gồm các cuộc khảo sát các chi tiết của nghiệp vụ kinh tế và của số dư cùng các thể thức phân tích và được gọi là khảo sát chính thức. 2.1.2. Hiểu biết hệ thống kiểm soát nội bộ, đối với cách thiết kế và sự hoạt động. Tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ được thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Từng yếu tố trong 3 yếu tố của hệ thống kiểm soát nội bộ phải được nghiên cứu và hiểu rõ. Kiểm toán viên phải xem xét hai khía cạnh: (1) thiết kế các chế độ và thể thức khác nhau trong từng yếu tố của hệ thống kiểm soát, và (2) liệu chúng có được đưa vào trong qúa trình hoạt động hay không. Điều này giúp cho kiểm toán viên xác định được khối lượng các nghiệp vụ kinh tế tài chính cần được kiểm tra cũng như việc thiết lập các thủ tục kiểm tra cần thiết. Hình 2.2: Hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với cách thiết kế và hoạt động Hiểu biết về hệ thống kế toán Hiểu biết về các thủ tục kiểm soát Hiểu biết về môi trường kiểm soát Thiết kế Hoạt động Thiết kế Hoạt động Hoạt động Thiết kế Hiểu biết về môi trường kiểm soát. Kiểm toán viên sử dụng hiểu biết như một căn cứ để đánh giá thái độ và nhận thức của Ban giám đốc đối với tầm quan trọng của kiểm soát. Thí dụ, kiểm toán viên có thể xác định bản chất của hệ thống dự toán của khách hàng như một phần của việc hiểu biết về thiết kế môi trường kiểm soát. Hoạt động của hệ thống dự toán khi đó có thể được đánh giá một phần bằng cách thẩm vấn các nhân viên dự toán để xác định các thể thức dự toán và theo dõi các chênh lệch giữa dự toán với thực tế. Kiểm toán viên cũng có thể xem xét các bảng liệt kê của khách hàng có so sánh kết quả thực tế với dự toán. Hiểu biết về hệ thống kế toán. Kiểm toán viên phải hiểu biết về hệ thống kế toán và việc thực hiện công việc kế toán của đơn vị để xác định được: - Các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu; - Nguồn gốc các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu; - Tổ chức bộ máy kế toán; - Tổ chức công việc kế toán, gồm: Hệ thống chứng từ kế toán, tài khoản kế toán, sổ kế toán và hệ thống báo cáo tài chính; - Quy trình kế toán các nghiệp vụ kinh tế chủ yếu và các sự kiện từ khi phát sinh đến khi lập và trình bày báo cáo tài chính. Thông thường, điều này được hoàn thành và chứng minh bằng sự mô tả liệt kê hệ thống hoặc bằng sơ đồ thể hiện sự phát triển của hệ thống qua các giai đoạn. Hoạt động của hệ thống kế toán thường được xác định bằng cách theo dõi một hoặc một số nghiệp vụ kinh tế xuyên suốt hệ thống kế toán (được gọi là nghiệp vụ kinh tế xuyên suốt). Hiểu biết về các thủ tục kiểm soát. Các kiểm toán viên có được hiểu biết về môi trường kiểm soát và về hệ thống kế toán theo một cách tương tự như nhau ở hầu hết các cuộc kiểm toán, nhưng việc có được một sự hiểu biết về các thủ tục kiểm soát thì lại khác nhau đáng kể. Đối với những khách hàng có quy mô nhỏ hơn thì thường chỉ nhận diện được rất ít hoặc thậm chí không có thể thức kiểm soát nào cả vì quá trình kiểm soát thường không có hiệu quả do số lượng nhân viên hạn chế. Trong trường hợp đó, mức đánh giá cao của rủi ro kiểm soát được sử dụng. Ở những khách hàng có các quá trình kiểm soát sâu rộng và kiểm toán viên tin tưởng là những quá trình kiểm soát đó có khả năng tuyệt vời thì việc nhận diện được rất nhiều quá trình kiểm soát trong suốt giai đọan tìm hiểu các quá trình kiểm soát là điều thích hợp. Ở các cuộc kiểm toán khác. Kiểm toán viên vẫn có thể nhận diện một số lượng quá trình kiểm soát giới hạn trong giai đọan này rồi sau đó nhận diện thêm các quá trình kiểm soát khác khi công việc đang tiến triển. Mức độ mà theo đó các quá trình kiểm soát được nhận diện là một vấn đề thuộc về sự phán xét kiểm toán. 2.1.3. Đánh giá và quyết định. Khi đã đạt được sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ, và đủ cho việc lập kế hoạch kiểm toán, thì có ba đánh giá đặc thù phải được thực hiện. Như ta thấy trên hình 2.1, chúng cũng đòi hỏi kiểm toán viên phải đề ra một số quyết định nhất định. Đánh giá liệu các báo cáo tài chính có kiểm toán được hay không: Quá trình đánh giá đầu tiên là đánh giá liệu công ty đó có thể kiểm toán được hay không. Hai yếu tố chính xác định khả năng có thể kiểm toán được là tính liêm chính của ban Giám đốc và tính đầy đủ của sổ sách kế toán. Rất nhiều thể thức kiểm toán trên chừng mực nào đó dựa vào các kiến nghị của ban Giám đốc. Thí dụ, đối với kiểm toán viên, sẽ rất khó để đánh giá liệu hàng tồn kho có lạc hậu hay không nếu không có sự đánh giá trung thực của ban Giám đốc. Nếu ban Giám đốc thiếu tính trung thực, ban Giám đốc có thể cung cấp những ý kiến gian dối khiến cho kiểm toán viên phải dựa vào bằng chứng không đáng tin cậy. Sổ sách kế toán có vai trò như một nguồn trực tiếp của bằng chứng kiểm toán cần thiết. Thí dụ, nếu khách hàng không lưu giữ bản sao các hóa đơn bán hàng và hoá đơn của bên bán thì thông thường không thể thực hiện cuộc kiểm toán trừ phi kiểm toán viên có thể nhận diện được một nguồn thay thế của bằng chứng đáng tin cậy, hoặc trừ phi sổ sách thích hợp thể được xây dựng cho nhu cầu sử dụng của kiểm toán viên, thì cách duy nhất là cho rằng Công ty không thể kiểm toán được. Khi kết luận là Công ty không thể kiểm toán được, kiểm toán viên sẽ tranh luận về các tình huống với khách hàng (thường ở cấp cao nhất) và hoặc rút lui khỏi hợp đồng, hoặc công bố một báo cáo kiểm toán từ chối. Đánh giá mức độ của rủi ro kiểm soát dựa trên sự hiểu biết đã thu thập được: Sau khi thu được một sự hiểu biết về cách thiết kế và vận hành của hệ thống kiểm soát, kiểm toán viên thực hiện một ước lượng ban đầu về rủi ro kiểm toán cho từng mục tiêu kiểm soát chi tiết. Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát bao gồm việc đánh giá tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ trong việc ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai phạm trong hoạt động tài chính kế toán của doanh nghiệp. Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, “sau khi hiểu được hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên phải thực hiện đánh gía ban đầu về rủi ro kiểm soát theo các cơ sở dẫn liệu cho số dư của mỗi tài khoản trọng yếu”. Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ được thiết kế và vận hành hữu hiệu thì rủi ro kiểm soát được đánh giá thấp và ngược lại. Công việc này được làm riêng rẽ cho từng loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu trong từng chu trình nghiệp vụ. Thí dụ, kiểm toán viên thực hiện một quá trình đánh giá mục tiêu có căn cứ hợp lý cho doanh số và một quá trình đánh giá riêng cho mục tiêu tính đầy đủ. Có nhiều cách khác nhau để diễn tả mức rủi ro này. Một số kiểm toán viên sử dụng cách diễn đạt chủ quan như cao, trung bình hoặc thấp. Một số khác sử dụng các xác suất bằng số như 1,0, 0,6 hoặc 0,2. Quá trình đánh giá ban đầu thường khởi đầu bằng sự xem xét môi trường kiểm soát. Nếu thái độ của Ban quản trị cho rằng quá trình kiểm soát là không quan trọng thì các thể thức kiểm soát chi tiết có thể tin cậy hay không là điều đáng nghi ngờ. Tiến trình hành động tốt nhất trong trường hợp này là giả sử rủi ro kiểm soát của tất cả các mục tiêu đều ở mức cao nhất (thí dụ1,0) ngược lại, nếu thái độ của ban Giám đốc là tích cực, kiểm toán viên khi đó sẽ xem xét các chế độ và thể thức đặc thù trong phạm vi các nhân tố của môi trường kiểm soát, hệ thống kế toán, và các thủ tục kiểm soát. Những chế độ và thể thức này được dùng như một căn cứ của qúa trình đánh giá dưới mức độ tối đa. Có hai vấn đề quan trọng xem xét về qúa trình đánh giá ban đầu: một là, kiểm toán viên không phải thực hiện qúa trình đánh giá ban đầu theo cách chính thức và chi tiết, trong nhiều cuộc kiểm toán, nhất là ở các Công ty nhỏ hơn, kiểm toán viên sẽ giả sử rủi ro kiểm soát ở mức tối đa dù thực tế nó có hay không hệ thống kiểm soát nội bộ. Lý do của kiểm toán viên đối với việc chọn cách này là kiểm toán viên kết luận như vậy sẽ tiết kiệm hơn so với kiểm toán một cách bao quát các số dư trên báo cáo tài chính. Hai là, cho dù kiểm toán viên tin rằng rủi ro kiểm soát là thấp, mức độ của rủi ro kiểm soát được đánh giá bị giới hạn ở mức độ mà được chứng minh bởi các bằng chứng thu thập được. Thí dụ, giả sử kiểm toán viên tin rằng rủi ro kiểm soát của doanh số không được ghi sổ là thấp, nhưng đã thu thập ít bằng chứng để ủng hộ cho các thể thức kiểm soát của mục tiêu đầy đủ. Đánh giá của kiểm toán viên về rủi ro kiểm soát của doanh số chưa được vào sổ phải hoặc trung bình hoặc cao. Nó chỉ có thể là thấp khi có thêm bằng chứng được thu thập để ủng hộ cho các thể thức kiểm soát thích đáng. Đánh giá xem liệu có khả năng là mức thấp hơn của rủi ro kiểm soát có thể được chứng minh hay không. Khi kiểm toán viên tin rằng rủi ro kiểm soát thực tế có thể thấp hơn rất nhiều so với đánh giá ban đầu, kiểm toán viên có thể quyết định ủng hộ một mức rủi ro thấp hơn. Trường hợp có nhiều khả năng nhất, điều này xảy ra là khi kiểm toán viên đã nhận diện được một số lượng hạn chế quá trình kiểm soát trong giai đoạn tìm hiểu. Dựa trên các kết quả của quá trình đánh giá ban đầu, kiểm toán viên lúc này sẽ tin rằng những quá trình kiểm soát bổ sung có thể được nhận diện và khảo sát để làm giảm rủi ro kiểm soát hơn nữa. Quyết định mức đánh giá thích hợp về rủi ro kiểm soát để sử dụng. Sau khi kiểm toán viên hoàn thành quá trình đánh giá ban đầu và xem xét liệu có khả năng có một mức đánh giá thấp hơn về rủi ro kiểm soát hay không, kiểm toán viên đang ở trong tư thế xác định mức đánh giá nào của rủi ro kiểm soát sẽ được sử dụng: mức nào trong các mức đó, hay một mức giả định tối đa. Quyết định về mức nào sẽ sử dụng thực chất là một quyết định kinh tế, thừa nhận sự cân đối giữa chi phí của việc khảo sát các quá trình kiểm soát thích hợp với chi phí của các khảo sát thực mà có thể tránh được qua việc giảm mức đánh giá rủi ro kiểm soát. Thí dụ, giả sử đối với mục tiêu có căn cứ hợp lý và mục tiêu đánh giá của doanh số, kiểm toán viên tin rằng chi phí của việc xác nhận các khoản phải thu có thể giảm được 5000 $ qua việc chịu phát sinh 2000$ để ủng hộ một mức đánh giá thấp hơn của rủi ro kiểm soát. Sự phát sinh thêm 2000$ chi phí là một chi phí hiệu quả. 2.1.4. Khảo sát kiểm soát Những đánh giá ở trên đòi hỏi kiểm toán viên xem xét cách thiết kế các chế độ và các thể thức kiểm soát thích hợp để đánh giá liệu chúng có hiệu quả hay không trong việc thoả mãn các mục tiêu kiểm toán đặc thù. Một số bằng chứng sẽ được thu thập để ủng hộ cho việc thiết kế các quá trình kiểm soát trong giai đoạn tìm hiểu, cũng như khi chúng được đưa và quá trình hoạt động. Tuy nhiên, nhằm mục đích sử dụng các chế độ và thể thức kiểm soát đặc thù làm căn cứ cho việc làm giảm mức đánh giá về rủi ro kiểm soát, bằng chứng cụ thể phải được thu thập về tính hiệu quả của chúng trong suốt kỳ hoặc ít nhất cũng hầu hết kỳ được kiểm toán. Các thể thức để thu thập bằng chứng về cách thiết kế và việc đặt chúng vào quá trình hoạt động trong giai đoạn tìm hiểu được gọi là các thể thức để có được sự hiểu biết. Các thể thức để khảo sát tính hiệu quả chứng minh cho đánh giá giảm bớt của rủi ro kiểm soát được gọi là khảo sát quá trình kiểm soát. Ở nơi nào mà kết quả của cuộc khảo sát quá trình kiểm soát chứng minh cho cách thiết kế của các chế độ và thể thức kiểm soát như được mong đợi, kiểm toán viên tiếp tục sử dụng mức đánh giá đã chọn của rủi ro kiểm soát như kế hoạch. Tuy nhiên, nếu các khảo sát quá trình kiểm soát chỉ ra rằng các chế độ và các thể thức không hoạt động hiệu quả, mức đánh giá của rủi ro kiểm soát phải được xem xét lại. Thí dụ, các cuộc khảo sát có thể chỉ ra rằng việc áp dụng một quá trình kiểm soát bị cắt giảm nửa chừng trong năm, hoặc người sử dụng nó đã mắc sai sót thường xuyên. Trong những tình huống này, mức đánh giá cao hơn của rủi ro kiểm soát sẽ được sử dụng, trừ phi các quá trình kiểm soát bổ sung có liên quan với các mục tiêu đó có thể được nhận diện và được xét là hiệu quả. 2.1.5. Rủi ro phát hiện và các khảo sát kế hoạch về số dư trên báo cáo tài chính Kết quả những bước trên là mức đánh giá của rủi ro kiểm soát, cho từng mục tiêu kiểm soát nội bộ, cho từng loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu của doanh nghiệp. Khi mức đánh giá của rủi ro kiểm soát thấp hơn mức tối đa, nó sẽ được chứng minh bằng khảo sát quá trình kiểm soát đặc thù. Những quá trình đánh giá này sau đó được liên hệ với các mục tiêu kiểm toán đặc thù của tài khoản bị ảnh hưởng bởi các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu. Mức thích hợp của rủi ro phát hiện của từng mục tiêu kiểm toán đặc thù sau đó được xác định theo mô hình rủi ro kiểm toán . 2.2. Thể thức để đạt được sự hiểu biết. Trên thực tế, việc nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát thay đổi đáng kể giữa các Công ty khách hàng. ở những khách hàng nhỏ hơn, nhiều kiểm toán viên chỉ cần đạt một mức hiểu biết đủ để đánh giá liệu các báo cáo có thể kiểm toán được hay không và để đánh giá môi trường kiểm soát đối với thái độ của ban Giám đốc, và xác định tính đầy đủ của hệ thống kế toán của khách hàng. Thường thì, với tính hiệu quả, các thủ tục kiểm soát được giả định là lớn nhất, và rủi ro phát hiện do đó sẽ thấp. Ở những khách hàng lớn hơn, nhất là với các hợp đồng gia hạn, kiểm toán viên lập kế hoạch mức đánh giá thấp của rủi ro kiểm soát cho hầu hết các phần của cuộc kiểm toán trước khi cuộc kiểm toán bắt đầu. Phương pháp thông dụng là trước hết phải có được một sự hiểu biết về môi trường kiểm soát và về hệ thống kế toán ở mức khá chi tiết, sau đó nhận diện quá trình đánh giá rủi ro kiểm soát, rồi sau đó khảo sát tính hiệu quả của các quá trình kiểm soát. Kiểm toán viên có thể kết luận là rủi ro kiểm soát là thấp chỉ sau khi tất cả ba bước trên đã hoàn thành. Phương pháp tiếp cận: Có nhiều phương pháp tiếp cận để thu thập hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát, trong đó có hai cách phổ biến như sau: Phương pháp tiếp cận theo khoản mục: cách làm này dễ thực hiện do tiếp cận với từng khoản mục cá biệt. Phương pháp tiếp cận theo chu trình nghiệp vụ: theo phương pháp này, kiểm toán viên xem xét các chính sách, thủ tục kiểm soát đến từng chu trình nghiệp vụ (chu trình đầu tư tài chính, chu trình mua hàng và thanh toán, chu trình tiền lương và nhân viên, chu trình bán hàng và thu tiền…). Phương pháp này cho phép kiểm toán viên phân chia các nghiệp vụ và các số dư tài khoản thành từng loại rõ ràng (các chu trình) và sau đó kiểm toán viên có thể tìm hiểu về cánh thức kiểm soát liên quan đến các cơ sở dẫn liệu của từng loại nghiệp vụ và số dư tài khoản trong chu trình đó. 2.2.1. Thể thức liên quan với cách thiết kế và sắp xếp trong quá trình hoạt động. Nhiệm vụ của kiểm toán viên trong quá trình thu thập hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ. Là tìm ra các nguyên lý của hệ thống kiểm soát nội bộ đó, thấy được chúng đã được đưa vào quá trình hoạt động như thế nào, cũng giống như giai đoạn tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng, các thể thức kiểm toán viên thường áp dụng là: Dựa vào kinh nghiệm trước đây của kiểm toán viên với khách hàng. Hầu hết các cuộc kiểm toán của một công ty được thực hiện hàng năm do cùng một công ty kiểm toán. Ngoại trừ đối với các hợp đồng đầu tiên, kiểm toán viên bắt đầu cuộc kiểm toán với một số lớn thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đã phát triển trong những năm trước. Vì các hệ thống và các quá trình kiểm soát thường không thay đổi thường xuyên nên thông tin có thể được cập nhật hoá và mang sang cuộc kiểm toán của năm hiện hành. Thẩm vấn nhân viên của công ty khách hàng. Một điểm bắt đầu hợp lý để cập nhật thông tin được mang sang từ cuộc kiểm toán trước, hoặc để có thông tin ban đầu, từ những nhân viên thích hợp của công ty khách hàng. Thẩm vấn nhân viên công ty khách hàng ở các cấp quản lý và giám sát cùng đội ngũ nhân viên văn phòng thường được tiến hành như một phần của quá trình thu thập hiểu biết về cách thiết kế hệ thống kiểm soát nội bộ. Xem xét sổ tay về thủ tục và chế độ của công ty khách hàng. Để thiết kế, thực hiện và duy trì hệ thống kiểm soát nội bộ của mình, một công ty phải có nhiều loại tài liệu chứng minh của chính mình. Chúng gồm các sổ tay và tài liệu về chế độ (như bản điều lệ đạo đức tư cách của công ty) và các sổ tay và tài liệu về thể thức (như sổ tay kế toán và sơ đồ tổ chức). Thông tin này được kiểm toán viên nghiên cứu và thảo luận với nhân viên công ty để đảm bảo là chúng được thuyết minh và hiểu đúng đắn. Thanh tra các chứng từ và sổ sách đã hoàn tất. Các nhân tố của môi trường kiểm soát, các chi tiết của hệ thống kế toán, và sự vận dụng các thủ tục kiểm soát, tất cả sẽ liên quan với sự phát sinh của rất nhiều chứng từ và sổ sách. Chúng sẽ được trình bày ở một chừng mực nào đó trong các sổ tay về thủ tục và chế độ hiện có. Qua việc thanh tra thực tế các chứng từ và sổ sách đã hoàn tất, kiểm toán viên có thể đưa nội dung của các sổ tay vào thực tế và hiểu rõ chúng hơn. Việc thanh tra cũng cung cấp bằng chứng là các chế độ và thủ tục kiểm soát đã được đưa vào quá trình hoạt động. Quan sát các mặt hoạt động và quá trình hoạt động của công ty. Ngoài việc thanh tra sổ sách và tài liệu đã hoàn tất, kiểm toán viên có thể quan sát nhân viên công ty khách hàng trong quá trình chuẩn bị chúng và trong quá trình thực hiện công việc kế toán bình thường và các hoạt động kiểm soát của họ. điều này củng cố thêm sự hiểu biết và kiến thức là các chế độ và thủ tục kiểm soát đã được đưa vào quá trình hoạt động. Quan sát, thanh tra, và thẩm vấn có thể được kết hợp một cách thuận lợi và hiệu qủa dưới hình thức của một nghiệp vụ kinh tế xuyên suốt đã đề cập đến ở trên. Với thể thức đó, kiểm toán viên chọn một hoặc một số chứng từ cho sự bắt đầu của một loại nghiệp vụ kinh tế và theo dõi chúng trong suốt quá trình kế toán. Ngoài việc thanh tra tài liệu chứng minh đã hoàn tất của nghiệp vụ kinh tế đã chọn ở mỗi giai đoạn của quá trình đó, các cuộc thẩm vấn được thực hiện và các mặt hoạt động hiện hành được quan sát. 2.2.2. Tài liệu chứng minh sự hiểu biết. Ba phương pháp chứng minh bằng tài liệu sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ thường được sử dụng là bảng tường thuật, lưu đồ, và bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ. Kiểm toán viên có thể sử dụng một trong ba phương pháp hoặc kết hợp cả ba phương pháp tuỳ thuộc đặc điểm của đơn vị được kiểm toán và quy mô kiểm toán. Bảng tường thuật (Narrative) về kiểm soát nội bộ là một bản mô tả bằng văn bản về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Bảng tường thuật đúng cách của hệ thống kế toán và các thủ tục kiểm soát liên quan có bốn đặc điểm: Gốc của mọi chứng từ và sổ sách trong hệ thống. Thí dụ, bảng mô tả phải nói rõ đơn đặt hàng của khách đến từ đâu và các hoá đơn bán hàng phát sinh như thế nào. Tất cả các quá trình đã xảy ra. Thí dụ, nếu số tiền bán hàng được xác định theo một chương trình vi tính là nhân lượng hàng gửi đi với giá tiêu chuẩn của hàng tồn kho thì điều này phải được mô tả. Sự chuyển giao của mọi chứng từ và sổ sách trong hệ thống. Việc lưu trữ chứng từ, gửi chúng cho khách, huỷ bỏ chúng đều phải được trình bày. Dấu hiệu chỉ rõ