Đề án Trách nhiệm pháp lý của kiểm toán viên trong kiểm toán tài chính

oán của các thủ tục kiểm toán. Nguyên nhân và nội dung thay đổi kế hoạch kiểm toán và chương trình kiểm toán phải được ghi rõ trong hồ sơ kiểm toán. 1.2. Trách nhiệm phát hiện ra các sai phạm trọng yếu trong báo cáo tài chính: Kiểm toán viên và công ty kiểm toán không phải chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngăn ngừa các sai phạm ở đơn vị mà họ kiểm toán nhưng thông qua công việc kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán có trách nhiệm giúp đỡ đơn vị được kiểm toán ngăn ngừa và xử lý các gian lận và sai sót. Vì vậy mà khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải đánh giá mức độ trọng yếu để ước tính mức độ sai sót của các báo cáo tài chính có thể chấp nhận được, xác định phạm vi của cuộc kiểm toán và đáng giá ảnh hưởng của những sai sót lên báo cáo tài chính để từ đó xác định bản chất, thời gian và phạm vi thực hiện các khảo sát (thử nghiệm) kiểm toán. Trường hợp mà kiểm toán viên và công ty kiểm toán cho rằng các sai sót có thể ảnh hưởng trọng yếu đến các báo cáo tài chính thì phải thực hiện những thủ thục kiểm toán sửa đổi và bổ xung thích hợp. Nếu cần thiết, kiểm toán viên phải điều chỉnh lại nội dung, lịch trình và phạm vi các thử nghiệm cơ bản. Mặt khác các kiểm toán viên cũng phải xem xét ảnh hưởng của những sai sót trọng yếu trong các mối quan hệ của các khía cạnh khác của cuộc kiểm toán, đặc biệt là độ tin cậy trong các giải trình của ban giám đốc. Trường hợp hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không phát hiện được gian lận và sai sót hoặc chúng không được đề cập đến trong giải trình của giám đốc, kiểm toán viên phải xem xét lại việc đánh giá rủi ro và độ tin cậy của các giải trình đó. Khả năng phát hiện gian lận và sai sót của kiểm toán viên sẽ tuỳ thuộc vào mối quan hệ giữa các sai phạm với những hành vi cố tình che dấu sai phạm, các thủ tục kiểm soát cụ thể của ban giám đốc và các nhân viên liên quan. Khi phát hiện ra gian lận hoặc sai sót trọng yếu đã xảy ra hoặc có thể xảy ra, kiểm toán viên phải cân nhắc tất cả các tình huống xem cần thông báo cho cấp nào. Trường hợp có gian lận, kiểm toán viên phải đánh giá khả năng gian lận này liên quan đến cấp nào. Trong hầu hết các trường hợp xảy ra gian lận, kiểm toán viên và công ty kiểm toán cấp quản lý cao hơn của những người có dính líu đến gian lận đó. Khi nghi ngờ các gian lận có liên quan đến người lãnh đạo cao nhất trong đơn vị được kiểm toán thì thông thường kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải tham khảo ý kiến của các chuyên gia tư vấn pháp luật để xác định các thủ tục cần tiến hành. Nếu kiểm toán viên và công ty kiểm toán kết luận rằng có gian lận hoặc sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính những gian lận hoặc sai sót này không được đơn vị sửa chữa hoặc không được phản ánh đúng trong báo cáo tài chính thì kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến không chấp nhận. 1.3. Trách nhiệm của kiểm toán viên trong việc thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán. Thực chất của hoạt động kiểm toán tài chính là quá trình thu thập và đánh giá các bằng chứng về các báo cáo tài chính của một tổ chức kinh tế cụ thể nhằm mục đích xác nhận và báo cáo về mức độ phù hợp của các báo cáo này với các chuẩn mực đã được thiết lập. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500, bằng chứng kiểm toán, là tất cả các tài liệu, thông tin mà các kiểm toán viên thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này kiểm toán viên hình thành nên ý kiến của mình. Bằng chứng kiểm toán có tính đa dạng. Vì vậy mà các loại bằng chứng kiểm toán khác nhau sẽ ảnh hưởng khác nhau đến việc hình thành nên ý kiến kết luận kiểm toán. Do đó, kiểm toán viên cần nhận thức đầy đủ và cụ thể về các loại bằng chứng để có thể đánh giá đánh giá bằng chứng kiểm toán một cách hữu hiệu khi thực hành kiểm toán. Một khi kiểm toán viên không thu thập đầy đủ và đánh giá đúng các bằng chứng kiểm toán thích hợp thì kiểm toán viên khó có thể đưa ra một nhận định xác đáng về đối tượng được kiểm toán. Nói cách khác, kết luận kiểm toán khó có thể đúng với thực trạng đối tượng được kiểm toán nếu như bằng chứng kiểm toán thu được quá ít hay bằng chứng không phù hợp hoặc có độ tin cậy không cao. Vì vậy mà chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 đã quy định: “Kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm cơ sở đưa ra ý kiến của mính về báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán”. Kiểm toán tài chính có đối tượng là các báo cáo tài chính bao gồm các thông tin tổng hợp liên quan đến toàn bộ hoạt động sản xuất kinh doanh trong một niên độ tài chính được kiểm toán. Với đối tượng rộng như vậy, chi phí của kiểm tra và đánh giá tất cả các bằng chứng sẽ trở nên rất cao. Do đó vấn đề đặt ra là phải xác định số lượng bằng chứng thích hợp cần thu thập để có thể đánh giá một cách toàn diện về đối tượng kiểm toán. Quyết định này của kiểm toán viên về thu thập bằng chứng kiểm toán có thể chia thành 4 loại: + Quyết định về thể thức kiểm toán cần áp dụng. + Quyết định về quy mô mẫu cần chọn đối với một thể thức nhất định. + Quyết định về những khoản mục cá biệt cần chọn từ tổng thể. + Quyết định về hoàn thành các thể thức. Mặt khác, để các ý kiến nhận xét của kiểm toán viên về báo cáo tài chính được kiểm toán là đúng với một mức độ nghi ngờ hợp lý, thì các bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên đưa ra phải đảm bảo được các yêu cầu cơ bản của nó. Đó là bằng chứng kiểm toán thu thập được phải có giá trị và đảm bảo tính đầy đủ; “có giá trị” hay “ có hiệu lực” là yêu cầu của bằng chứng kiểm toán. Nếu bằng chứng được xem là đáng tin cậy hay có giá trị cao thì nó giúp rất nhiều trong việc kiểm toán viên xem xét để đưa ra những nhận xét xác đáng và kiểm toán viên sẽ tin tưởng và yên tâm khi đưa ra kết luận trong báo cáo kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán được xem là đáng tin cậy khi nó mang các đặc điểm sau: + Thích đáng: Bằng chứng phải phù hợp hay thích đáng với mục tiêu kiểm toán mà kiểm toán viên đã xác định. Ví dụ, trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên đang lo ngại là khách hàng quên không tính và thanh toán chi phí vận chuyển hàng hoá cho doanh nghiệp, thì bằng chứng kiểm toán phải là việc so sánh mẫu một số hoá đơn bán hàng với chứng từ thanh toán chi phí vận chuyển, chứ không phải là các bản sao hoá đơn bán hàng… + Nguồn gốc của bằng chứng: Các bằng chứng được cung cấp từ các nguồn bên ngoài doanh nghiệp thì đáng tin cậy hơn từ bên trong doanh nghiệp. + Mức độ khách quan: Những chứng cứ có tính khách quan đáng tin cậy hơn những chứng cứ cần phải có sự phân tích, phán xét đáng kể thì mới đi đến kết luận đúng hay sai. Thí dụ những bản xác nhận của khách hàng về các khoản phải thu, biên bản kiểm kê hàng tồn kho, tiền mặt… là những bằng chứng có tính khách quan còn nếu bằng chứng là các câu hỏi, câu trả lời của các nhà quản lý, kế toán về hàng tồn kho, các khoản phải thu… thì tính khách quan không cao. + Bằng chứng do kiểm toán viên thu thập trực tiếp hay gián tiếp. + Bằng chứng thu nhận trong doanh nghiệp có hệ thống kiểm soát nội bộ tốt sẽ có độ tin cậy hơn trong doanh nghiệp có hệ thống kiểm soát nội bộ yếu kém. + Bằng chứng được cung cấp do các cá nhân có đủ trình độ chuyên môn sẽ được đánh giá có giá trị hơn do cá nhân hoặc kiểm toán viên có trình độ chuyên môn thấp. Yêu cầu đầy đủ là biểu thị số lượng bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên thu thập được và có thể dựa vào đó để đưa ra những ý kiến của mình. Mặc dù không có một thước đo tuyệt đối nào để xem xét bằng chứng đã đầy đủ hay chưa nhưng số lượng bằng chứng thu thập được có quyết định tính đầy đủ của chúng. Quy mô mẫu mà kiểm toán viên lựa chon để kiểm toán rất quan trọng trong việc quyết định tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán. Song, ngoài quy mô lựa chọn để kiểm toán, tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán còn phụ thuộc vào mẫu đó có bao quát được các yếu tố hoặc các tiêu thức có thể đại diện cho tổng thể hay không. Khi đã thu thập được bằng chứng kiểm toán, kiểm toán viên phải xét đoán và lựa chọn những bằng chứng nào nên sử dụng và đưa ra làm bằng chứng cho những ý kiến nhận xét của mình. Đồng thời trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán, kiểm toán viên phải sử dụng sự xét đoán nghề nghiệp để đánh giá rủi ro kiểm toán, và thiết kế các thủ tục kiểm toán để đảm bảo rủi ro kiểm toán được giảm xuống mức có thể chấp nhận được. 1.4. Trách nhiệm về tính bảo mật thông tin của khách hàng: Trong tiến trình kiểm tra, các kiểm toán viên thu được một số lượng đáng kể thông tin bảo mật, gồm cả lương của các viên chức, quá trình định giá sản phẩm, các kế hoạch quảng cáo, và số liệu chi phí sản phẩm. Nếu kiểm toán viên tiết lộ những thông tin này cho những người ở bên ngoài hoặc cho các nhân viên của công ty khách hàng là những người bị ngăn chặn không cho tiếp cận những thông tin đó, mối quan hệ của họ với ban quản lý sẽ bị căng thẳng nghiêm trọng và trong trường hợp cực đoan sẽ là nguyên nhân làm hại đến công ty khách hàng. Hơn nữa việc tiếp cận với các bản tư liệu sẽ cho các nhân viên của công ty khách hàng một cơ hội để làm thay đổi thông tin trên các tư liệu đó. Vì những lý do này, luôn luôn phải cẩn trọng để bảo vệ các bản tư liệu. Thông thường, tư liệu của kiểm toán viên có thể cung cấp cho người khác chỉ khi được phép của công ty khách hàng. Đây là điều kiện cho dù một kiểm toán viên bán kết quả làm việc của mình cho công ty kiểm toán khác hoặc muốn cho phép người kiểm toán kế tục xem xét các tư liệu lập cho công ty khách hàng trước đây. Tuy nhiên, trong một vài trường hợp cụ thể, do yêu cầu của pháp luật hay toà án đòi hỏi kiểm toán viên phải báo cáo cho các cơ quan nhà nước có thẩm quyền về việc vi phạm pháp luật của đơn vị được kiểm toán. Nhưng kiểm toán viên không được tuỳ tiện cung cấp thông tin cho các cơ quan hoặc cá nhân bên ngoài khi chưa có ý kiến của người đứng đầu cơ quan kiểm toán. Trách nhiệm đối với hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán Trong mọi hoạt động của doanh nghiệp, chức năng kiểm tra, kiểm soát luôn giữ vai trò quan trọng trong quá trình quản lý và được thực hiện chủ yếu bởi hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị. Hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán có ảnh hưởng lớn đến phương thức lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm toán của kiểm toán viên vì: + Nó là nguồn cung cấp thường xuyên thông tin quan trọng về các loại khả năng rủi ro sai phạm trọng yếu có thể xảy ra trên báo cáo tài chính. + Nó là nguồn cung cấp thường xuyên thông tin cơ sở về quy trình, phương pháp sổ sách và báo cáo mà đơn vị kiểm toán sử dụng để lập báo cáo tài chính của mình. Bởi vậy, trong quá trình kiểm toán: “kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch và chương trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả. Kiểm toán viên phải sử dụng khả năng xét đoán chuyên môn của mình để đánh giá rủi ro kiểm toán và xác định nội dung, thời gian, phạm vi của cuộc kiểm toán và các thủ tục kiểm toán nhằm giảm các rủi ro kiểm toán thấp tới mức có thể chấp nhận được”. (Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400). Kiểm toán viên không có trách nhiệm thiết kế một hệ thống kiểm soát nội bộ hữu hiệu và không có trách nhiệm thực hiện các hoạt động kiểm soát của đơn vị được kiểm toán mà chỉ có trách nhiệm đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ để từ đó làm căn cứ điều chỉnh kế hoạch kiểm toán của mình. Kiểm toán viên không kiểm soát rủi ro kiểm soát song kiểm toán viên có thể đưa ra các lời khuyên hoặc các ý kiến tư vấn trong việc thiết kế hệ thống kiểm soát nội bộ cho đơn vị khách hàng được kiểm toán. Đồng thời, việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán và việc đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát sẽ giúp kiểm toán viên: + Xác định được phạm vi kiểm toán cần thiết đối với những sai sót trọng yếu có thể tồn tại trong báo cáo tài chính. + Xem xét những nhân tố có khả năng gây ra sai sót trọng yếu. + Xây dựng các thủ tục kiểm toán thích hợp. + Xác định được khối lượng các nghiệp vụ kinh tế cần được kiểm tra cũng như việc thiết lập các thủ tục kiểm tra cần thiết. 2. Trách nhiệm của kiểm toán viên đối với những người quan tâm tới báo cáo kiểm toán: Như chúng ta đã biết, kế toán luôn đem lại thông tin cho người đọc về tình hình tài chính của các đơn vị, tổ chức hoặc doanh nghiệp thì kiểm toán đem lại niềm tin cho những người sử dụng thông tin ấy. Chính vì vậy, các kiểm toán viên và các công ty kiểm toán phải có trách nhiệm xác minh sự trung thực và hợp lý của các thông tin để mang lại sự đáng tin cậy cho người sử dụng chúng. Những đối tượng thường quan tâm tới kết quả kiểm toán có thể bao gồm: nhà nước, nhà đầu tư, ngân hàng, chủ nợ, công nhân viên và người lao động… Trong đó: - Đối với nhà nước, sử dụng kết quả kiểm toán để thực hiện điều tiết vĩ mô nền kinh tế phục vụ cho việc hoạch định các chính sách. - Đối với các nhà đầu tư, ngân hàng, chủ nợ,cần thông tin trung thực và khách quan để đưa ra quyết định có nên cho vay tiếp hay đầu tư tiếp hay không. - Đối với công nhân viên, người lao động: cần thông tin trung thực và khách quan để biết về thu nhập của mình, giá trị cổ tức… Thực chất, trách nhiệm của kiểm toán viên được thể hiện rõ nét hơn trong việc cung cấp các báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính của các đơn vị khách hàng bởi việc lập báo cáo kiểm toán là khâu cuối cùng của quá trình kiểm toán báo cáo tài chính và nó có vai trò, ý nghĩa quan trọng trong hoạt động kiểm toán và với người sử dụng báo cáo tài chính. Trước hết chúng ta cũng cần phải biết báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính là gì ? nội dung, vai trò và ý nghĩa của nó như thế nào? Nhưng ở đây chúng tôi chỉ muốn nêu ra khái niệm của báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính đế từ đó có thế thấy được trách nhiệm của kiểm toán viên vá những vấn đề xoay quanh trách nhiệm cúa kiểm toán viên và công ty kiểm toán đối với các báo cáo kiểm toán được phát hành. Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính là loại báo cáo bằng văn bản do kiểm toán viên lập và công bố để nêu rõ ý kiến chính thức của mình về báo cáo tài chính của một đơn vị, tổ chức hoặc doanh nghiệp đã được kiểm toán. Trong thực tế hiện nay, nhu cầu thụ hưởng thông tin đã trở thành cấp thiết và cập nhật một cách có hệ thống, song trên các phương tiện thông tin đại chúng chua có một cơ quan chức năng nào hoặc một tổ chức nghề nghiệp nào trả lời môt cách thoả đáng những vấn đề nổi cộm xoay quanh trách nhiệm của kiểm toán viên và công ty kiểm toán đối với báo cáo kiểm toán mà họ phát hành. Chính vì lẽ đó, chúng tôi mạnh dạn đưa ra một số suy nghĩ về những vấn đề nêu trên: - Thứ nhất, kiểm toán viên và công ty kiểm toán có phải chịu trách nhiệm trước báo cáo kiểm toán mà mình phát hành không? Đặc biệt là khi báo cáo kiểm toán có sai sót trọng yếu đã hoặc có thể ảnh hưởng nghiêm trọng cho doanh nghiệp, cho các bên có liên quan và cho các đối tượng khác do đã sử dụng thông tin của báo cáo kiểm toán và báo cáo tài chính kèm theo. Và nếu phải chịu trách nhiệm thì trách nhiệm này như thế nào? - Thứ hai, trong trường hợp báo cáo kiểm toán do công ty kiểm toán phát hành có sai sót trọng yếu nhưng lại do các nguyên nhân khác tạo ra thì trách nhiệm của kiểm toán viên và công ty kiểm toán đến đâu? - Thứ ba, ai là người xử lý các tranh chấp pháp lý khi doanh nghiệp với tư cách là người thiệt hại do sử dụng các thông tin của báo cáo kiểm toán yêu cầu bồi thường? Qua tham khảo và phân tích chúng tôi đưa ra một số ý kiến sau đây: * Trường hợp nếu xác định được rằng kiểm toán viên và công ty kiểm toán đã có những sai sót trọng yếu trong báo cáo kiểm toán mà gây hậu quả (thiệt hại) tới các đối tượng sử dụng thông tin trên báo cáo kiểm toán và báo cáo tài chính kèm theo thì kiểm toán viên và công ty kiểm toán đó đương nhiên phải chịu trách nhiệm trước pháp luật. Mức độ chịu trách nhiệm như thế nào còn tuỳ thuộc vào mức độ thiệt hại do báo cáo kiểm toán đó gây ra. Trong các trường hợp sau đây, kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải hoàn toàn chịu trách nhiệm bồi thường thiệt hại cho doanh nghiệp và cá đối tượng khác sử dụng thông tin trong báo cáo kiểm toán của mình: - Cuộc kiểm toán được tiến hành bởi những chuyên gia kiểm toán có trình độ thấp, không tuân thủ những nguyên tắc, chuẩn mực kiểm toán và quy trình kiểm toán đã được cấp có thẩm quyền phê chuẩn hoặc hệ thống các nguyên tắc, chuẩn mực kiểm toán và quy trình kiểm toán của quốc gia và quốc tế được phép áp dụng khi thực thi nhiệm vụ kiểm toán. - Kiểm toán viên thực hiện việc kiểm toán đã không tuân thủ những nguyên tắc bắt buộc về đạo đức nghề nghiệp, cố tình làm theo ý muốn chủ quan. - Công ty kiểm toán có sự non kém về công tác quản lý, về năng lực kiểm soát quá trình kiểm toán và trình độ soát xét chất lượng báo cáo kiểm toán. * Thực tế cũng xảy ra trường hợp: Báo cáo kiểm toán do kiểm toán viên thực hiện có chứa đựng những sai sót trọng yếu, gây thiệt hại cho doanh nghiệp và các đối tượng khác đã sử dụng thông tin trên báo cáo kiểm toán. Nhưng trong cuộc kiểm toán này kiểm toán viên và công ty kiểm toán lại tuân thủ các nguyên tắc các chuẩn mực kiểm toán đồng thời đảm bảo các yêu cầu cơ bản về mục tiêu của cuộc kiểm toán. Cụ thể là: - Kiểm toán viên có trình độ chuyên môn nghiệp vụ theo tiêu chuẩn quy định. - Cuộc kiểm toán được tiến hành dựa trên hệ thống các nguyên tắc, chuẩn mực kiểm toán có hiệu lực. - Các bằng chứng kiểm toán được kiểm toán viên thu thập đầy đủ theo quy định; đảm bảo tính trung thực, độc lập và khách quan khi đưa ra các ý kiến (trong khuôn khổ quyền hạn và trách nhiệm nghề nhgiệp của mình). - Hệ thống kiểm soát quá trình kiểm toán và soát xét chất lượng bằng chứng kiểm toán của công ty kiểm toán được đảm bảo độ tin cậy nhất định. * Nhưng vì ngay trong các bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên thu thập được đã chứa đựng sự gian lận cố ý mà doanh nghiệp được kiểm toán đã tạo ra, và như vậy với các quy trình kiểm toán thông thường, kiểm toán viên không thể phát hiện được. Đó chính là rủi ro kiểm toán. * Trong trường hợp xảy ra tranh chấp giữa đơn vị khách hàng và kiểm toán viên thì trước tiên hai bên phải thương lượng với nhau, nếu không thương lượng được thì trọng tài kinh tế hoặc toà án sẽ là nơi giải quyết. Tiếp theo đây chúng tôi xin nói đến ý kiến của kiểm toán viên trình bày trên báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính là một trong những nội dung quan trọng của báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính. ý kiến đánh giá về báo cáo tài chính được kiểm toán phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọnh yếu: Nghĩa là ý kiến của kiểm toán viên đưa ra trên báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính một sự đảm bảo chắc chắn rằng báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu; nhưng không đảm bảo tuyệt đối rằng không có bất kì một sai sót nào trên báo cáo tài chính đã đựơc kiểm toán. Kiểm toán viên chỉ quan tâm đến các yếu tố trọng yếu của các báo cáo tài chính. Ngoài ra báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính phải nêu rõ ý kiến của kiểm toán viên về các báo tài chính đã thực hiện kiểm toán có tuân thủ các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành cũng như việc tuân thủ các quy định pháp lý có liên quan đến hoạt động của đơn vị được kiển toán hay không. Báo cáo kiểm toán trong kiểm toán tài chính được IAPC chuẩn hoá theo bốn dạng chính: Báo cáo chấp nhận toàn bộ. Báo cáo chấp nhận từng phần. Báo cáo bác bỏ hoàn toàn. Báo cáo từ chối cho ý kiến. Kiểm toán viên sẽ lựa chọn dạng báo cáo kiểm toán nào tuỳ thuộc vào ý kiến của mình về báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán. Trách nhiệm đối với đồng nghiệp: Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, yêu cầu đối với kiểm toán viên và công ty kiểm toán là phải đạt được sự hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ cũng như các thông tin cơ bản về đơn vị được kiểm toán (CMVN - 400). Một trong những phương pháp thu thập được những thông tin này là từ các kiểm toán viên tiền nhiệm. Chính vì vậy, trong mối quan hệ này, kiểm toán viên tiền nhiệm đóng vai trò là nguồn cung cấp thông tin cho kiểm toán viên kế nhiệm. Theo chuẩn mực kiểm toán được thừa nhận rộng rãi (chuẩn mực về đạo đức kiểm toán viên) thì kiểm toán viên tiền nhiệm có trách nhiệm cung cấp thông tin cho kiểm toán viên kế nhiệm nếu được yêu cầu, chẳng hạn thông tin về độ liêm chính của ban quản trị, những bất đồng với ban quản trị về việc áp dụng các nguyên tắc kế toán, các thủ tục kiểm soát hoặc những vấn đề quan trọng khác về hệ thống kiểm soát nội bộ… Trường hợp rút khỏi hợp đồng kiểm toán, nếu kiểm toán viên kế nhiệm yêu cầu cung cấp thông tin về khách hàng thì kiểm toán viên tiền nhiệm phải thông báo rõ lý do chuyên môn dẫn tới buộc phải chấm dứt hợp đồng. Kiểm toán viên tiền nhiệm có thể thảo luận và thông báo với kiểm toán viên kế nhiệm về các thông tin của khách hàng phù hợp với luật pháp, yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp kiểm toán có liên quan và phạm vi cho phép của khách hàng. Nếu khách hàng không cho phép thảo luận về công việc của họ thì kiểm toán viên tiền nhiệm cũng phải thông báo về việc không cho phép này cho kiểm toán viên kế nhiệm. Như vậy, mỗi kiểm toán viên trong quá trình thực hiện kiểm toán lần lượt trải qua vai trò là kiểm toán viên kế nhiệm đến kiểm toán viên tiền nhiệm, từ vai trò thu thập thông tin đến vai trò cung cấp thông tin. Do vậy, mối quan hệ giữa kiểm toán viên tiền nhiệm và kiểm toán viên kế nhiệm được xây dựng chủ yếu dựa trên các quy phạm đạo đức nghề nghiệp trong việc giúp đỡ đồng nghiệp thực hiện công việc thực hiện công việc và ngược lại hưởng sự giúp đỡ từ các kiểm toán viên tiền nhiệm. Bên cạnh đó, mối quan hệ này bị chi phối bởi yêu cầu đảm bảo bí mật thông tin của đơn vị khách hàng và việc giữ uy tín cho công ty kiểm toán. 4. Trách nhiệm của kiểm toán viên đối với các vi phạm pháp luật của đơn vị được kiểm toán: 4.1. Khái niệm chung: Như đã trình bày ở trên, mục tiêu chung nhất của mọi cuộc kiểm toán báo cáo tài chính là đưa ra ý kiến về tính trung thực và hợp lý của các thông tin trên bảng khai tài chính do đó kiểm toán viên phải có trách nhiệm phát hiện các sai phạm trọng yếu. Một trong những hình thức sai phạm đó là các vi phạm pháp luật: “Vi phạm pháp luật là hành vi vi phạm các quy định của luật pháp và những quy định có tính pháp lý khác của nhà nước”. Tuy nhiên, không phải tất cả các vi phạm pháp luật đều có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính do đó nó cũng không thuộc phạm vi trách nhiệm của kiểm toán viên trong mục tiêu phát hiện sai phạm trọng yếu. Trên quan điểm này người ta chia vi phạm pháp luật thành hai loại: + Những hành vi có ảnh hưởng trực tiếp và trọng yếu đến việc xác định giá trị trong báo cáo tài chính. + Những hành vi có ảnh hưởng gián tiếp đến báo cáo tài chính. Đồng thời với việc xem xét các hành vi vi phạm dưới góc độ là sai phạm trọng yếu, kiểm toán viên cũng cần xem xét hành vi này dưới góc độ là một vi phạm pháp luật, nó có ảnh hưởng tới quyền lực của các cá nhân, tổ chức, ảnh hưởng tới an ninh xã hội vì vậy kiểm toán viên chia hình thức sai phạm thành 2 loại: + Những hành vi vi phạm pháp luật. + Những hành vi vi phạm văn bản pháp lý khác dưới luật như nghị định, nghị quyết… Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 250 gọi hai loại hành vi này là hành vi không tuân thủ “pháp luật và các quy định”. 4.2. Trách nhiệm của kiểm toán viên: Trước hết cần khẳng định trách nhiệm của hành vi phạm pháp thuộc về đơn vị được kiểm toán, kiểm toán viên không chịu trách nhiệm về những vi phạm pháp luật này. Ban giám đốc là người lập ra các hoạt động và chịu trách nhiệm về tính tuân thủ pháp luật của các thông tin mà mình đưa ra. Do đó, những sai phạm này không phải là “lỗi” của kiểm toán viên và kiểm toán viên không chịu trách nhiệm về “hậu quả” pháp lý của những sai phạm này. Tuy nhiên, xét trên vai trò của một kiểm toán viên về việc đánh giá tính trung thực, hợp lý của báo cáo tài chính thì kiểm toán viên phải có trách nhiệm: + Đánh giá mức độ ảnh hưởng của các hành vi vi phạm pháp luật (đã xảy ra và có thể xảy ra) đối với báo cáo tài chính. + Trên cơ sở đánh giá mức trọng yếu của các vi phạm pháp luật kiểm toán viên tiến hành thu thập bằng chứng để khẳng định hoặc bác bỏ nghi ngờ thông qua các thủ tục kiểm toán thích hợp. + Đưa ra các kiến nghị sửa chữa hoặc giải quyết hành vi vi phạm pháp luật và dựa trên mức độ chấp nhận và hoạt động khắc phục của ban giám đốc để kiểm toán viên có thể đưa ra các kết luận kiểm toán phù hợp. Đồng thời theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 250, kiểm toán viên cũng phải xem xét những vi phạm pháp luật này trong mối quan hệ với pháp luật hiện hành về trách nhiệm của bên thứ ba khi phát hiện ra hành vi phạm pháp. Trên góc độ này kiểm toán viên phải có trách nhiệm: + Tìm hiểu quy định pháp luật về ngành nghề kinh doanh, mức độ hành vi phạm pháp, tính chất phạm pháp, hậu quả đối với doanh nghiệp; đối với kiểm toán viên và công ty kiểm toán. + Trao đổi với các chuyên gia (văn phòng luật, luật sư) để xác định mối quan hệ giữa việc đảm bảo tính bảo mật của thông tin về khách hàng với trách nhiệm trước pháp luật của kiểm toán viên. + Từ những đánh giá tr