Đề tài Một số ý kiến về kế toán thành phẩm và tiêu thụ thành phẩm trong các doanh nghiệp sản xuất

s¶n phÈm, hµng ho¸ vµ cung cÊp dÞch vô cho kh¸ch hµng, bao gåm c¸c kho¶n phô thu vµ phÝ thu thªm ngoµi gi¸ b¸n (nÕu cã). Tr­êng hîp Doanh nghiÖp cã doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô b»ng ngo¹i tÖ th× ph¶i quy ®æi ngo¹i tÖ ra §ång ViÖt Nam theo tû gi¸ thùc tÕ ph¸t sinh hoÆc tû gi¸ giao dÞch b×nh qu©n trªn thÞ tr­êng ngo¹i tÖ liªn Ng©n hµng do Ng©n hµng Nhµ n­íc ViÖt Nam c«ng bè t¹i thêi ®iÓm ph¸t sinh nghiÖp vô kinh tÕ. Doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô thuÇn mµ Doanh nghiÖp thùc hiÖn ®­îc trong kú kÕ to¸n cã thÓ thÊp h¬n doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô nghi nhËn ban ®Çu, do c¸c nguyªn nh©n: Doanh nghiÖp chiÕt khÊu th­¬ng m¹i, gi¶m gi¸ hµng ®· b¸n cho kh¸ch hµng hoÆc hµng ®· b¸n bÞ tr¶ l¹i (do kh«ng ®¶m b¶o ®iÒu kiÖn vÒ quy c¸ch, phÈm chÊt ghi trong Hîp ®ång kinh tÕ) Doanh nghiÖp ph¶i nép thuÕ tiªu thô ®Æc biÖt, thuÕ xuÊt khÈu hoÆc thuÕ gi¸ trÞ gia t¨ng theo ph­¬ng ph¸p trùc tiÕp ®­îc tÝnh trªn doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô thùc tÕ mµ Doanh nghiÖp ®· thùc hiÖn trong mét kú kÕ to¸n. Tµi kho¶n 511 "Doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô" tµi kho¶n nµy dïng ®Ó ph¶n ¸nh doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô cña Doanh nghiÖp trong mét kú kÕ to¸n cña ho¹t ®éng s¶n xuÊt kinh doanh tõ c¸c giao dÞch vµ c¸c nghiÖp vô b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô. II. Mét sè quy ®Þnh cÇn t«n träng khi h¹ch to¸n TK 511 1. TK 511 “Doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô”: chØ ph¶n ¸nh doanh thu cña khèi l­îng s¶n phÈm, hµng ho¸ ®· b¸n vµ dÞch vô ®· cung cÊp, ®­îc x¸c ®Þnh lµ tiªu thô trong kú kh«ng ph©n biÖt doanh thu ®· thu tiÒn hay sÏ thu ®­îc tiÒn. 2. KÕ to¸n doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô cña Doanh nghiÖp ®­îc thùc hiÖn theo c¸c nguyªn t¾c sau: §èi víi s¶n phÈm, hµng ho¸ vµ dÞch vô thuéc ®èi t­îng chÞu thuÕ GTGT theo ph­¬ng ph¸p khÊu trõ, doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô lµ gi¸ b¸n ch­a cã thuÕ GTGT. §èi víi s¶n phÈm, hµng ho¸, dÞch vô kh«ng thuéc diÖn chÞu thuÕ GTGT, hoÆc chÞu thuÕ GTGT theo ph­¬ng ph¸p trùc tiÕp th× doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô lµ tæng gi¸ trÞ thanh to¸n. §èi víi s¶n phÈm, hµng ho¸ vµ dÞch vô thuéc ®èi t­îng chÞu thuÕ tiªu thô ®Æc biÖt, thuÕ xuÊt khÈu th× doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô lµ tæng gi¸ trÞ thanh to¸n (bao gåm c¶ thuÕ tiªu thô ®Æc biÖt, thuÕ xuÊt khÈu). Nh÷ng Doanh nghiÖp nhËn gia c«ng vËt t­, hµng ho¸ th× chØ ph¶n ¸nh vµo doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô sè tiÒn gia c«ng thùc tÕ ®­îc h­ëng mµ kh«ng bao gåm gi¸ trÞ vËt t­, hµng ho¸ nhËn gia c«ng. §èi víi hµng ho¸ nhËn b¸n ®¹i lý, ký göi theo ph­¬ng thøc b¸n ®óng gi¸ h­ëng hoa hång th× h¹ch to¸n vµo doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô phÇn hoa hång b¸n hµng mµ Doanh nghiÖp ®­îc h­ëng. Tr­êng hîp b¸n hµng theo ph­¬ng thøc tr¶ chËm, tr¶ gãp th× Doanh nghiÖp nghi nhËn doanh thu b¸n hµng theo gi¸ b¸n tr¶ ngay vµ ghi nhËn vµo doanh thu ho¹t ®éng tµi chÝnh vÒ phÇn l·i tÝnh trªn tµi kho¶n ph¶i tr¶ nh­ng tr¶ chËm phï hîp víi thêi ®iÓm ghi nhËn doanh thu ®­îc x¸c nhËn. Nh÷ng s¶n phÈm hµng ho¸ ®­îc x¸c ®Þnh lµ ®· tiªu thô nh­ng v× lý do vÒ chÊt l­îng, vÒ quy c¸ch kü thuËt... ng­êi mua tõ chèi thanh to¸n, göi tr¶ l¹i ng­êi b¸n hoÆc yªu cÇu gi¶m gi¸ vµ ®­îc Doanh nghiÖp chÊp thuËn; hoÆc ng­êi mua hµng víi khèi l­îng lín ®­îc chiÕt khÊu th­¬ng m¹i th× c¸c kho¶n gi¶m trõ doanh thu b¸n hµng nµy ®­îc theo dâi riªng biÖt trªn c¸c TK531 "Hµng b¸n bÞ tr¶ l¹i", TK532 "Gi¶m gi¸ hµng b¸n" hoÆc TK521 "ChiÕt khÊu th­¬ng m¹i". Tr­êng hîp trong kú Doanh nghiÖp ®· viÕt ho¸ ®¬n b¸n hµng vµ ®· thu tiÒn b¸n hµng, nh­ng ®Õn cuèi kú vÉn ch­a giao hµng cho ng­êi mua hµng th× trÞ gi¸ sè hµng nµy kh«ng ®­îc coi lµ tiªu thô vµ kh«ng ®­îc ghi vµo TK511 mµ chØ h¹ch to¸n vµo bªn cã TK131 "Ph¶i thu cña kh¸ch hµng" vÒ kho¶n tiÒn ®· thu cña kh¸ch hµng. Khi thùc giao hµng cho ng­êi mua sÏ h¹ch to¸n vµo tµi kho¶n 511 vÒ trÞ gi¸ hµng ®· giao, ®· thu tr­íc tiÒn b¸n hµng, phï hîp víi c¸c ®iÒu kiÖn ghi nhËn doanh thu. §èi víi tr­êng hîp cho thuª tµi s¶n, cã nhËn tr­íc tiÒn cho thuª nhiÒu n¨m th× doanh thu cung cÊp dÞch vô ghi nhËn cña n¨m tµi chÝnh lµ sè tiÒn cho thuª ®­îc x¸c ®Þnh trªn c¬ së lÊy toµn bé tæng sè tiÒn thu ®­îc chia cho sè n¨m cho thuª tµi s¶n. §èi víi Doanh nghiÖp thùc hiÖn nhiÖm vô cung cÊp s¶n phÈm, hµng ho¸ vµ dÞch vô theo yªu cÇu cña Nhµ n­íc, ®­îc Nhµ n­íc trî cÊp, trî gi¸ theo quy ®Þnh th× doanh thu trî cÊp, trî gi¸ lµ sè tiÒn ®­îc Nhµ n­íc chÝnh thøc th«ng b¸o hoÆc thùc tÕ trî cÊp, trî gi¸. Doanh thu trî cÊp, trî gi¸ ®­îc ph¶n ¸nh trªn TK5114 "Doanh thu trî cÊp, trî gi¸". Kh«ng h¹ch to¸n vµo tµi kho¶n 511 c¸c tr­êng hîp sau: + TrÞ gi¸ hµng ho¸, vËt t­, b¸n thµnh phÈm xuÊt giao cho bªn ngoµi gia c«ng chÕ biÕn. + TrÞ gi¸ thµnh phÈm, b¸n thµnh phÈm, dÞch vô cung cÊp gi÷a c¸c ®¬n vÞ thµnh viªn trong mét C«ng ty, Tæng C«ng ty h¹ch to¸n toµn ngµnh (s¶n phÈm, b¸n thµnh phÈm, dÞch vô tiªu thô néi bé). + Sè tiÒn thu ®­îc vÒ nh­îng b¸n, thanh lý TSC§ + TrÞ gi¸ s¶n phÈm, hµng ho¸ ®ang göi b¸n, dÞch vô hoµn thµnh ®· cung cÊp cho kh¸ch hµng nh­ng ch­a ®­îc ng­êi mua chÊp nhËn thanh to¸n. + TrÞ gi¸ hµng göi b¸n theo ph­¬ng thøc göi b¸n ®¹i lý, ký göi (ch­a ®­îc x¸c ®Þnh lµ tiªu thô). + C¸c kho¶n thu nhËp kh¸c kh«ng ®­îc coi lµ doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô. III. KÕt cÊu vµ néi dung ph¶n ¸nh cña TK511 Tµi kho¶n 511 "Doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô" ®­îc dïng ®Ó ph¶n ¸nh tæng sè doanh thu b¸n hµng thùc tÕ cña Doanh nghiÖp trong kú vµ c¸c kho¶n gi¶m doanh thu. Bªn nî: ThuÕ tiªu thô ®Æc biÖt, thuÕ xuÊt khÈu, thuÕ GTGT cña ph­¬ng ph¸p trùc tiÕp ph¶i nép. KÕt chuyÓn chiÕt khÊu th­¬ng m¹i, gi¶m gi¸ hµng b¸n, doanh thu b¸n hµng bÞ tr¶ l¹i. KÕt chuyÓn doanh thu thuÇn cuèi kú sang tµi kho¶n x¸c ®Þnh kÕt qu¶ kinh doanh. Bªn cã: Doanh thu b¸n s¶n phÈm, hµng ho¸ vµ cung cÊp lao vô, dÞch vô cña Doanh nghiÖp thùc hiÖn trong kú kÕ to¸n. TK511 cuèi kú kh«ng cã sè d­. TK 511 ®­îc chi tiÕt thµnh 4 tµi kho¶n cÊp 2: TK5111 "Doanh thu b¸n hµng ho¸": ph¶n ¸nh doanh thu vµ doanh thu thuÇn cña khèi l­îng hµng ho¸ ®· x¸c ®Þnh lµ tiªu thô. TK511 ®­îc sö dông chñ yÕu ë c¸c Doanh nghiÖp kinh doanh vËt t­ hµng ho¸. TK5112 "Doanh thu b¸n c¸c thµnh phÈm": ph¶n ¸nh doanh thu vµ doanh thu thuÇn cña khèi l­îng thµnh phÈm vµ b¸n thµnh phÈm ®· ®­îc x¸c ®Þnh lµ tiªu thô. TK5112 chñ yÕu dïng cho c¸c Doanh nghiÖp s¶n xuÊt trong c¸c lÜnh vùc nh­ C«ng nghiÖp, N«ng nghiÖp, X©y l¾p, Ng­ nghiÖp vµ L©m nghiÖp. TK5113 "Doanh thu cung cÊp dÞch vô": ph¶n ¸nh doanh thu vµ doanh thu thuÇn khèi l­îng dÞch vô, lao vô ®· hoµn thµnh, ®· cung cÊp cho kh¸ch hµng vµ ®· ®­îc x¸c ®Þnh lµ tiªu thô. TK5113 chñ yÕu dïng cho c¸c ngµnh, c¸c Doanh nghiÖp kinh doanh dÞch vô nh­ giao th«ng vËn t¶i, b­u ®iÖn, dÞch vô c«ng céng vµ du lÞch. TK5114 "Doanh thu trî cÊp trî gi¸": dïng ®Ó ph¶n ¸nh c¸c kho¶n thu tõ trî cÊp, trî gi¸ cña Nhµ n­íc khi Doanh nghiÖp thùc hiÖn nhiÖm vô cung cÊp s¶n phÈm, hµng ho¸ vµ dÞch vô theo yªu cÇu cña Nhµ n­íc. IV. Ph­¬ng ph¸p h¹ch to¸n kÕ to¸n doanh thu b¸n hµng cña mét sè ho¹t ®éng kinh tÕ chñ yÕu 1. H¹ch to¸n doanh thu b¸n hµng ®èi víi Doanh nghiÖp nép thuÕ GTGT theo ph­¬ng ph¸p khÊu trõ. 1.1. Doanh thu khèi l­îng s¶n phÈm ®· ®­îc x¸c ®Þnh lµ tiªu thô trong kú kÕ to¸n theo ph­¬ng thøc tiªu thô trùc tiÕp vµ göi b¸n Ph­¬ng thøc tiªu thô trùc tiÕp: lµ ph­¬ng thøc mµ khi thµnh phÈm xuÊt kho ®­îc coi lµ tiªu thô ngay, tøc lµ ®­îc ng­êi mua chÊp nhËn thanh to¸n ngay, hµng ®· ®­îc chuyÓn giao quyÒn së h÷u cho ng­êi mua.  S¬ ®å: H¹ch to¸n tiªu thô s¶n phÈm theo ph­¬ng thøc trùc tiÕp TK111,TK112 TK131 XuÊt s¶n phÈm t¹i ph©n x­ëng,t¹i kho tiªu thô trùc tiÕp (gi¸ thµnh thùc tÕ) (1) KÕt chuyÓn gi¸ vèn hµng b¸n (ckú) (3a) KÕt chuyÓn D.thu thuÇn (ckú) (3b) Gi¸ b¸n kh«ng cã thuÕ ThuÕ GTGT Ph¶i nép Tæng gi¸ thanh to¸n (2) TK3331 TK 155, 154 TK 632 TK 911 TK 511 Ph­¬ng thøc hµng göi b¸n (hoÆc chuyÓn hµng theo Hîp ®ång): lµ ph­¬ng thøc mµ khi s¶n phÈm xuÊt kho ch­a ®­îc coi lµ tiªu thô ngay, hµng vÉn thuéc quyÒn së h÷u cña Doanh nghiÖp. Hµng göi b¸n cßn ®­îc gäi lµ hµng chê chÊp nhËn. • S¬ ®å: H¹ch to¸n tiªu thô s¶n phÈm theo ph­¬ng thøc göi b¸n XuÊt s¶n phÈm t¹i ph©n x­ëng, t¹i kho göi b¸n (gi¸ thµnh thùc tÕ) (1) KÕt chuyÓn gi¸ vèn hµng b¸n ckú(4a) KÕt chuyÓn doanh thu thuÇn (ckú)(4b) Gi¸ b¸n kh«ng cã thuÕ(3A) ThuÕ GT GT ph¶i nép (3b) Gi¸ b¸n cã thuÕ GTGT(3) TK3331 Hµng göi b¸n ®· b¸n ®­îc (2a) Hµng göi b¸n bÞ tr¶ l¹i mang vÒ nhËp kho (2b) TK111,TK112 TK131 TK154,155 TK157 TK632 TK911 TK511 1.2. Tr­êng hîp b¸n hµng theo ph­¬ng thøc hµng ®æi hµng. Ph­¬ng thøc hµng ®æi hµng lµ ph­¬ng thøc b¸n hµng kh«ng thu b»ng tiÒn mµ nhËn b»ng hµng. ThuÕ GTGT ®­îc khÊu trõ Gi¸ mua ch­a cã thuÕ KÕt chuyÓn gi¸ vèn hµng b¸n (ckú) (4a) KÕt chuyÓn doanh thu thuÇn (ckú) (4b) Gi¸ b¸n kh«ng cã thuÕ ThuÕ GT GT ph¶i nép Tæng gi¸ thanh to¸n (2) TK133 TK3331 XuÊt s¶n phÈm ®Ó trao ®æi (gi¸ thµnh s¶n xuÊt thùctÕ) (1) Tæng gi¸ thanh to¸n (3) TK154 TK155 TK131 TK152,TK153 TK211 • S¬ ®å: H¹ch to¸n tiªu thô s¶n phÈm theo ph­¬ng thøc hµng ®æi hµng. TK632 TK911 TK511 TK131 1.3. Tr­êng hîp b¸n hµng theo ph­¬ng thøc tr¶ chËm, tr¶ gãp. Ph­¬ng thøc tr¶ chËm, tr¶ gãp: lµ ph­¬ng thøc mµ khi b¸n hµng ng­êi mua tr¶ lÇn ®Çu mét phÇn cña tiÒn hµng, phÇn cßn l¹i sÏ tr¶ dÇn do ®ã ph¶i chÞu mét kho¶n l·i tÝnh trªn sè tiÒn tr¶ chËm, tr¶ gãp. • S¬ ®å: H¹ch to¸n tiªu thô s¶n phÈm theo ph­¬ng thøc tr¶ chËm, tr¶ gãp. TK154 TK155 TK131 Sè tiÒn kh¸ch hµng tr¶ lÇn ®Çu KÕt chuyÓn gi¸ vèn hµng b¸n (ckú) (3a) KÕt chuyÓn doanh thu thuÇn (ckú) (3b) Gi¸ b¸n tr¶ mét lÇn kh«ng thuÕ ThuÕ GTGT tÝnh trªn gi¸ b¸n tr¶ mét lÇn TK131 TK3331 XuÊt s¶n phÈm b¸n tr¶ chËm, tr¶ gãp (gi¸ thµnh s¶n xuÊt thùc tÕ) (1) TK111 TK112 L·i tr¶ chËm, tr¶ gãp Tõng kú kÕt chuyÓn doanh thu tiÒn l·i (5) TK3387 TK515 Gi¸ b¸n cã thuÕ vµ l·i tr¶ chËm (2) Sè tiÒn kh¸ch hµng cßn nî §Þnh kú thu nî cña kh¸ch hµng (4) TK632 TK911 TK511 1.4. Tr­êng hîp b¸n hµng theo ph­¬ng thøc ®¹i lý, ký göi: Ph­¬ng thøc ®¹i lý, ký göi: lµ ph­¬ng thøc mµ chñ hµng giao hµng cho ®¹i lý b¸n hé, do ®ã ph¶i tr¶ cho ®¬n vÞ nhËn ®¹i lý mét tû lÖ hoa hång nhÊt ®Þnh tÝnh trªn l« hµng b¸n ®­îc. • S¬ ®å: H¹ch to¸n tiªu thô s¶n phÈm theo ph­¬ng thøc giao ®¹i lý ë ®¬n vÞ giao ®¹i lý (®¬n vÞ chñ hµng).  TK111,TK112 TK131 (®¹i lý) XuÊt s¶n phÈm giao ®¹i lý (gi¸ thµnh s¶n xuÊt thùc tÕ) (1) KÕt chuyÓn gi¸ vèn hµng b¸n (ckú)(4a) TiÒn hoa hång ph¶i tr¶ ®¹i lý Hµng giao ®¹i lý ®· b¸n ®­îc (2a) Hµng giao ®¹i lý bÞ tr¶ l¹i mang vÒ nhËp kho (2b) TK154 TK155 TK131 TK3331 KÕt chuyÓn dthu thuÇn (ckú) (4b) Gi¸ b¸n kh«ng thuÕ ThuÕ GT GT ph¶i nép Sè cßn ®­îc thu cña ®¹i lý Gi¸ b¸n cã thuÕ (3) TK157 TK632 TK911 TK511 TK641 2. H¹ch to¸n doanh thu b¸n hµng ®èi víi Doanh nghiÖp nép thuÕ tiªu thô ®Æc biÖt, thuÕ xuÊt khÈu vµ thuÕ GTGT theo ph­¬ng ph¸p trùc tiÕp. §èi víi c¸c Doanh nghiÖp nµy, ph­¬ng ph¸p h¹ch to¸n gi¸ vèn hµng b¸n gièng nh­ Doanh nghiÖp h¹ch to¸n thuÕ GTGT theo ph­¬ng ph¸p khÊu trõ, cßn doanh thu b¸n hµng ghi nhËn trªn c¸c TK511, TK512 bao gåm c¶ thuÕ GTGT, thuÕ tiªu thô ®Æc biÖt hoÆc thuÕ xuÊt khÈu ph¶i nép. Khi b¸n hµng kÕ to¸n ghi: Nî TK111, TK112, TK131,TK1368 : Tæng gi¸ trÞ thanh to¸n. Cã TK511, TK512: Gi¸ b¸n cã thuÕ. Khi x¸c ®Þnh thuÕ GTGT, thuÕ tiªu thô ®Æc biÖt hoÆc thuÕ xuÊt khÈu ph¶i nép: Nî TK511, TK512: C¸c lo¹i thuÕ ph¶i nép. Cã TK3331: ThuÕ GTGT ph¶i nép cña ph­¬ng ph¸p trùc tiÕp. Cã TK3332: ThuÕ tiªu thô ®Æc biÖt ph¶i nép. Cã TK3333: ThuÕ xuÊt khÈu ph¶i nép. V. Cuèi kú x¸c ®Þnh doanh thu thuÇn vµ kÕ to¸n kÕt chuyÓn doanh thu thuÇn Cuèi kú kÕ to¸n kÕt chuyÓn chiÕt khÊu th­¬ng m¹i, doanh thu cña hµng b¸n bÞ tr¶ l¹i, kho¶n gi¶m gi¸ hµng b¸n trõ vµo doanh thu thùc tÕ trong kú ®Ó x¸c ®Þnh doanh thu thuÇn, ghi: Nî TK511: Doanh thu b¸n hµng Cã TK521: ChiÕt khÊu th­¬ng m¹i. Cã TK531: Hµng b¸n bÞ tr¶ l¹i Cã TK532: Gi¶m gi¸ hµng b¸n. Cuèi kú kÕ to¸n kÕt chuyÓn doanh thu thuÇn sang TK911 "X¸c ®Þnh kÕt qu¶ kinh doanh", ghi: Nî TK511: Doanh thu b¸n hµng Cã TK911: X¸c ®Þnh kÕt qu¶ kinh doanh PhÇn II: thùc tr¹ng c«ng t¸c kÕ to¸n thµnh phÈm, tiªu thô thµnh phÈm vµ mét sè ý kiÕn ®Ò xuÊt I. Nh÷ng ®iÓm ®æi míi trong chuÈn mùc kÕ to¸n sè 14 quyÕt §Þnh sè 149/2001/Q§-BTC vÒ doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô. 1. Theo QuyÕt ®Þnh sè 149/2001/Q§ - Bé Tµi chÝnh quyÕt ®Þnh ®æi tªn TK511 "Doanh thu b¸n hµng" thµnh TK511 "Doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô". Theo chuÈn mùc kÕ to¸n, doanh thu ®­îc tr×nh bµy râ rµng, cô thÓ h¬n. Doanh thu cña Doanh nghiÖp bao gåm doanh thu b¸n hµng, doanh thu cung cÊp dÞch vô, tiÒn l·i, tiÒn b¶n quyÒn, cæ tøc vµ lîi nhuËn ®­îc chia. Víi kh¸i niÖm nµy, doanh thu ®­îc më réng h¬n tr­íc ®©y vÒ cung cÊp dÞch vô vµ ho¹t ®éng tµi chÝnh, hay nãi mét c¸ch kh¸c ®ã lµ c¬ héi lµm t¨ng gi¸ trÞ tuyÖt ®èi cña tö sè trong c«ng thøc: ViÖc x¸c ®Þnh chÝnh x¸c chØ tiªu nµy sÏ x¸c ®Þnh ®­îc thêi gian vµ sè tiÒn cho vay vèn l­u ®éng qua ®ã cung cÊp cho Ng©n hµng nh÷ng c¨n cø ®¸ng tin cËy ®Ó ®¸nh gi¸ t×nh h×nh tµi chÝnh Doanh nghiÖp chÝnh x¸c h¬n. 2. ChuÈn mùc míi quyÕt ®Þnh më thªm TK52 – TK521 “ChiÕt khÊu th­¬ng m¹i”. ChiÕt khÊu th­¬ng m¹i lµ kho¶n Doanh nghiÖp b¸n gi¶m gi¸ niªm yÕt cho kh¸ch hµng mua hµng víi khèi l­îng lín. Theo chÕ ®é kÕ to¸n tr­íc ®©y, chiÕt khÊu th­¬ng m¹i ®­îc ph¶n ¸nh cïng víi kho¶n gi¶m gi¸ hµng b¸n chø kh«ng cã tµi kho¶n riªng, c¸c Doanh nghiÖp ph¶i më sæ chi tiÕt ®Ó theo dâi riªng. §iÒu nµy dÉn ®Õn viÖc ghi chÐp kÕ to¸n kh«ng thÓ hiÖn ®­îc chÝnh s¸ch khuyÕn khÝch ®èi víi kh¸ch hµng, thËm chÝ ®«i khi néi dung cña nã cßn bÞ hiÓu sai lÖch, lµm cho ng­êi sö dông th«ng tin kÕ to¸n kh«ng ph©n biÖt ®­îc chÊt l­îng c«ng t¸c cña Doanh nghiÖp. Mét Doanh nghiÖp cã kho¶n chiÕt khÊu th­¬ng m¹i lín thÓ hiÖn Doanh nghiÖp ®ã b¸n ra ®­îc nhiÒu hµng, chÊt l­îng hµng ®­îc ®¶m b¶o, hîp thÞ hiÕu, cã uy tÝn víi kh¸ch hµng, cßn mét Doanh nghiÖp cã hµng gi¶m gi¸ lín thÓ hiÖn hµng kÐm chÊt l­îng vµ sai quy c¸ch phÈm chÊt nhiÒu. ChÝnh v× vËy cÇn ph¶i më thªm tµi kho¶n 521 "ChiÕt khÊu th­¬ng m¹i" víi kÕt cÊu: Bªn Nî: Sè tiÒn chiÕt khÊu th­¬ng m¹i chÊp thuËn cho kh¸ch hµng. Bªn cã: KÕt chuyÓn chiÕt khÊu th­¬ng m¹i sang tµi kho¶n doanh thu b¸n hµng cuèi kú. Cuèi kú: Tµi kho¶n kh«ng cã sè d­. Khi ph¸t sinh chiÕt khÊu th­¬ng m¹i, kÕ to¸n ph¶n ¸nh ë bªn nî tµi kho¶n nµy ®èi øng víi bªn cã tµi kho¶n "Ph¶i thu cña kh¸ch hµng", cuèi kú kÕt chuyÓn vµo bªn nî tµi kho¶n "Doanh thu b¸n hµng", theo s¬ ®å: ThuÕ cña sè tiÒn chiÕt khÊu th­¬ng m¹i Sè tiÒn kh«ng cã thuÕ Sè tiÒn chiÕt khÊu th­¬ng m¹i cã thuÕ (1) KÕt chuyÓn chiÕt khÊu th­¬ng m¹i cuèi kú (2) TK3331 TK511,TK512 TK521 TK111,TK112,TK131 a. Doanh thu b¸n hµng ®­îc ghi nhËn khi ®ång thêi tho¶ m·n tÊt c¶ 5 ®iÒu kiÖn sau: Doanh nghiÖp ®· chuyÓn giao phÇn lín rñi ro vµ lîi Ých g¾n liÒn víi quyÒn së h÷u s¶n phÈm hoÆc hµng ho¸ cho ng­êi mua. Doanh nghiÖp kh«ng cßn n¾m gi÷ quyÒn qu¶n lý hµng ho¸ nh­ ng­êi së h÷u hµng ho¸ hoÆc quyÒn kiÓm so¸t hµng ho¸. Doanh thu ®­îc x¸c ®Þnh t­¬ng ®èi ch¾c ch¾n. Doanh nghiÖp ®· thu ®­îc hoÆc sÏ thu ®­îc lîi Ých kinh tÕ tõ giao dÞch b¸n hµng. X¸c ®Þnh ®­îc chi phÝ liªn quan ®Õn giao dÞch b¸n hµng. Doanh thu b¸n hµng ®­îc ghi nhËn chØ khi ®¶m b¶o lµ Doanh nghiÖp nhËn ®­îc lîi Ých kinh tÕ tõ giao dÞch. Tr­êng hîp lîi Ých kinh tÕ tõ giao dÞch b¸n hµng cßn phô thuéc yÕu tè kh«ng ch¾c ch¾n th× chØ ghi nhËn doanh thu khi yÕu tè kh«ng ch¾c ch¾n nµy ®· xö lý xong. NÕu doanh thu ®· ®­îc ghi nhËn trong tr­êng hîp ch­a thu ®­îc tiÒn th× khi x¸c ®Þnh kho¶n tiÒn nî ph¶i thu nµy lµ kh«ng thu ®­îc th× ph¶i h¹ch to¸n vµo chi phÝ s¶n xuÊt, kinh doanh trong kú mµ kh«ng ®­îc ghi gi¶m doanh thu. C¸c kho¶n nî ph¶i thu khã ®ßi khi x¸c ®Þnh thùc sù lµ kh«ng ®ßi ®­îc th× bï ®¾p b»ng nguån dù phßng nî ph¶i thu khã ®ßi. Doanh thu vµ chi phÝ liªn quan ®Õn cïng mét giao dÞch ph¶i ®­îc ghi nhËn ®ång thêi theo nguyªn t¾c phï hîp. C¸c kho¶n tiÒn nhËn tr­íc cña kh¸ch hµng kh«ng ®­îc ghi nhËn lµ doanh thu mµ ®­îc ghi nhËn lµ mét kho¶n nî ph¶i tr¶ t¹i thêi ®iÓm nhËn tiÒn tr­íc cña kh¸ch hµng. Kho¶n nî ph¶i tr¶ vÒ sè tiÒn nhËn tr­íc cña kh¸ch hµng chØ ®­îc ghi nhËn lµ doanh thu khi ®ång thêi tho¶ m·n 5 ®iÒu kiÖn trªn. b. Doanh thu cña giao dÞch vÒ cung cÊp dÞch vô ®­îc ghi nhËn khi kÕt qu¶ cña giao dÞch ®ã ®­îc x¸c ®Þnh mét c¸ch ®¸ng tin cËy kÕt qu¶ cña giao dÞch cung cÊp dÞch vô ®­îc x¸c ®Þnh khi tho¶ m·n tÊt c¶ bèn ®iÒu kiÖn sau: Doanh thu ®­îc x¸c ®Þnh t­¬ng ®èi ch¾c ch¾n. Cã kh¶ n¨ng thu ®­îc lîi Ých kinh tÕ tõ giao dÞch cung cÊp dÞch vô ®ã. X¸c ®Þnh ®­îc phÇn c«ng viÖc ®· hoµn thµnh vµo ngµy lËp b¶ng c©n ®èi kÕ to¸n. X¸c ®Þnh ®­îc chi phÝ ph¸t sinh cho giao dÞch vµ chi phÝ ®Ó hoµn thµnh giao dÞch cung cÊp dÞch vô ®ã. Tr­êng hîp giao dÞch vÒ cung cÊp dÞch vô thùc hiÖn trong nhiÒu kú kÕ to¸n th× viÖc x¸c ®Þnh doanh thu cña dÞch vô trong tõng kú th­êng ®­îc thùc hiÖn theo ph­¬ng ph¸p tû lÖ hoµn thµnh. Theo ph­¬ng ph¸p nµy, doanh thu ®­îc ghi nhËn trong kú kÕ to¸n ®­îc x¸c ®Þnh theo tØ lÖ phÇn c«ng viÖc ®· hoµn thµnh. Doanh thu cung cÊp dÞch vô chØ ®­îc ghi nhËn khi ®¶m b¶o lµ Doanh nghiÖp nhËn ®­îc lîi Ých kinh tÕ tõ giao dÞch. Khi kh«ng thÓ thu håi ®­îc kho¶n doanh thu ®· ghi nhËn th× ph¶i h¹ch to¸n vµo chi phÝ mµ kh«ng ®­îc ghi gi¶m doanh thu. Tr­êng hîp dÞch vô ®­îc thùc hiÖn b»ng nhiÒu ho¹t ®éng kh¸c nhau mµ kh«ng t¸ch biÖt ®­îc, vµ ®­îc thùc hiÖn ®­îc trong nhiÒu kú kÕ to¸n th× doanh thu tõng kú ®­îc ghi nhËn theo ph­¬ng ph¸p b×nh qu©n. Trong giai ®o¹n ®Çu cña mét giao dÞch vÒ cung cÊp dÞch vô, khi ch­a x¸c ®Þnh ®­îc kÕt qu¶ mét c¸ch ch¾c ch¾n th× doanh thu ®­îc ghi nhËn b»ng chi phÝ ®· ghi nhËn vµ cã thÓ thu håi ®­îc. NÕu chi phÝ liªn quan ®Õn dÞch vô ®ã ch¾c ch¾n kh«ng thu håi ®­îc th× kh«ng ghi nhËn doanh thu, vµ chi phÝ ph¸t sinh ®­îc h¹ch to¸n vµo chi phÝ ®Ó x¸c ®Þnh kÕt qu¶ kinh doanh trong kú. Khi cã b»ng chøng tin cËy vÒ c¸c chi phÝ ®· ph¸t sinh sÏ thu håi ®­îc th× doanh thu ®­îc ghi nhËn theo c¸c ®iÒn kiÖn trªn. II. Mét sè vÊn ®Ò bÊt cËp cßn tån t¹i vµ ý kiÕn ®Ò xuÊt ChiÕt khÊu b¸n hµng C¨n cø vµo chuÈn mùc kÕ to¸n tr­íc ®©y th× toµn bé chiÕt khÊu khi b¸n hµng hay cßn gäi lµ chiÕt khÊu thanh to¸n ®­îc h¹ch to¸n vµo TK 811 “C¸c chi phÝ ho¹t ®éng kh¸c ”. Tr×nh tù h¹ch to¸n ®­îc tiÕn hµnh: Nî TK811: TËp hîp chiÕt khÊu thanh to¸n Cã TK 111, 112, 131,3388. Tuy nhiªn theo quyÕt ®Þnh sè 149/2001/Q§-BTC, chiÕt khÊu khi b¸n hµng ®­îc chia thµnh hai lo¹i: chiÕt khÊu thanh to¸n (H¹ch to¸n vµo TK 635) vµ chiÕt khÊu th­¬ng m¹i (H¹ch to¸n vµo TK 521). §èi víi chiÕt khÊu thanh to¸n xÐt vÒ mÆt b¶n chÊt ®©y lµ mét kho¶n chi phÝ tµi chÝnh. Do ®ã chuÈn mùc doanh thu vµ thu nhËp kh¸c quy ®Þnh ®©y lµ kho¶n gi¶m trõ doanh thu. ChiÕt khÊu thanh to¸n lµ kho¶n tiÒn ng­êi b¸n gi¶m trõ cho ng­êi mua do ng­êi mua thanh to¸n tiÒn mua hµng tr­íc thêi h¹n thanh to¸n ghi trong hîp ®ång. S¬ ®å: H¹ch to¸n chiÕt khÊu thanh to¸n. Sè tiÒn chiÕt khÊu thanh to¸n Doanh nghiÖp chÊp thuËn cho ng­êi mua (1) KÕt chuyÓn chi phÝ tµi chÝnh cuèi kú (2) TK911 TK635 TK111,TK112,TK131 §èi víi chiÕt khÊu th­¬ng m¹i - ®©y lµ kho¶n doanh nghiÖp b¸n gi¶m gi¸ niªm yÕt cho kh¸ch hµng mua hµng víi khèi l­îng lín. XÐt vÒ b¶n chÊt, chiÕt khÊu th­¬ng m¹i lµ mét kho¶n gãp phÇn lµm t¨ng doanh thu cña doanh nghiÖp. S¬ ®å: H¹ch to¸n chiÕt khÊu th­¬ng m¹i. Sè tiÒn chiÕt khÊu th­¬ng m¹i cã thuÕ (1) KÕt chuyÓn chi phÝ tµi chÝnh cuèi kú (2) TK511,TK512 TK521 TK111,TK112,TK131 TK3331 Sè tiÒn kh«ng cã thuÕ ThuÕ cña sè tiÒn chiÕt khÊu th­¬ng m¹i thuÕ (1) ViÖc ph©n chia râ rµng chiÕt khÊu b¸n hµng thµnh hai kho¶n môc: mét phÇn lµm gi¶m doanh thu, mét phÇn lµm t¨ng doanh thu sÏ gióp kÕ to¸n ph©n biÖt râ h¬n viÖc doanh nghiÖp cho chiÕt khÊu hay doanh nghiÖp ®­îc h­ëng chiÕt khÊu trong qu¸ tr×nh mua b¸n hµng ho¸ qua ®ã gióp cho viÖc tÝnh kÕt qu¶ tiªu thô cña doanh nghiÖp mét c¸ch chÝnh x¸c. 2. TÝnh thuÕ GTGT ®èi víi nghiÖp vô trao ®æi hµng ho¸ vµ cung cÊp dÞch vô. T¹i kho¶n 3 môc I phÇn B - C¨n cø tÝnh thuÕ vµ ph­¬ng ph¸p tÝnh thuÕ cña Th«ng t­ 122/2000/TT-BTC ngµy 29/12/2000 cña ChÝnh phñ quy ®Þnh chi tiÕt thi hµnh luËt thuÕ GTGT - quy ®Þnh s¶n phÈm, hµng ho¸, dÞch vô dïng ®Ó trao ®æi, biÕu tÆng th× thuÕ GTGT ®­îc x¸c ®Þnh theo gi¸ tÝnh thuÕ cña s¶n phÈm, hµng ho¸, dÞch vô cïng lo¹i hoÆc t­¬ng ®­¬ng t¹i cïng thêi ®iÓm ph¸t sinh ho¹t ®éng nµy. §èi víi sè thuÕ GTGT ph¶i nép tÝnh theo ph­¬ng ph¸p trùc tiÕp ph¸t sinh trong kú, kÕ to¸n ghi: Nî TK511: Doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô. Cã TK3331: ThuÕ GTGT ph¶i nép. Tuy nhiªn, xÐt vÒ b¶n chÊt hµng ho¸ trao ®æi ngang gi¸, cïng b¶n chÊt kh«ng ph¶i chÞu thuÕ GTGT. V× theo luËt thuÕ GTGT,khi nhËn hµng trao ®æi th× Doanh nghiÖp ®­îc khÊu trõ thuÕ, cßn khi mang hµng ®i trao ®æi th× Doanh nghiÖp ph¶i nép thuÕ cho Nhµ n­íc. Do ®ã, ®Ó ®¬n gi¶n c¸ch h¹ch to¸n, kh«ng nªn ghi nhËn doanh thu trong tr­êng hîp nµy. §èi víi tr­êng hîp hµng ho¸ ®em trao ®æi kh«ng t­¬ng tù vÒ b¶n chÊt vµ gi¸ trÞ th× quy ®Þnh nh­ trong chÝnh s¸ch thuÕ hiÖn hµnh lµ phï hîp. XuÊt ph¸t tõ c¬ së ®ã, chuÈn mùc doanh thu vµ thu nhËp kh¸c quy ®Þnh trong qui ®Þnh vÒ x¸c ®Þnh doanh thu “Khi hµng ho¸ hoÆc dÞch vô ®­îc trao ®æi ®Ó lÊy hµng ho¸ hoÆc dÞch vô t­¬ng tù vÒ b¶n chÊt vµ gi¸ trÞ th× viÖc trao ®æi ®ã kh«ng ®­îc coi lµ mét giao dÞch t¹o ra doanh thu”. Trong khi ChÝnh s¸ch thuÕ hiÖn hµnh kh«ng ph©n biÖt viÖc trao ®æi hµng ho¸ khi tÝnh thuÕ GTGT. 3. ChuÈn mùc kÕ to¸n ban hµnh ph¸t sinh nh÷ng kh¸c biÖt víi chÕ ®é kÕ to¸n hiÖn hµnh ®ßi hái kÕ to¸n ph¶i söa ®æi bæ sung mét c¸ch phï hîp. HiÖn nay ViÖt Nam ®ang trong qu¸ tr×nh chuyÓn ®æi sang nÒn kinh tÕ thÞ tr­êng, C¬ chÕ vµ ChÝnh s¸ch ®ang trong qu¸ tr×nh hoµn thiÖn, khi cã nh÷ng söa ®æi bæ sung vÒ C¬ chÕ Tµi chÝnh, ChÝnh s¸ch thuÕ th× chÕ ®é kÕ to¸n ph¶i söa theo cho phï hîp. Tr­íc yªu cÇu ban hµnh hÖ thèng kÕ to¸n quèc gia ®Õn n¨m 2003, Bé Tµi chÝnh kh«ng thÓ chê cã C¬ chÕ, ChÝnh s¸ch hoµn thiÖn ®Ó lµm c¬ së x©y dùng mµ cã thÓ ®i tr­íc mét b­íc x©y dùng mét hÖ thèng chuÈn mùc kÕ to¸n phï hîp víi th«ng lÖ Quèc tÕ vµ phï hîp víi nÒn Kinh tÕ ViÖt Nam, Sau ®ã sÏ cã nh÷ng biÖn ph¸p söa ®æi vµ bæ sung c¸c C¬ chÕ, ChÝnh s¸ch cho ®ång bé. §iÒu nµy dÉn ®Õn kh«ng thÓ kh«ng ph¸t sinh nh÷ng m©u thuÉn gi÷a nh÷ng quy ®Þnh trong ChuÈn mùc víi ChÝnh s¸ch Tµi chÝnh (ChÝnh s¸ch thuÕ hiÖn hµnh). ChuÈn mùc doanh thu vµ thu nhËp kh¸c lµ mét trong bèn chuÈn mùc giai ®o¹n mét ®· hoµn thµnh nh­ng còng kh«ng tr¸nh ®­îc cßn cã mét sè ®iÓm ch­a thèng nhÊt víi c¬ chÕ chÝnh s¸ch hiÖn hµnh. Thø nhÊt: VÒ ph©n lo¹i chi phÝ, doanh thu vµ kÕt qu¶. ChuÈn mùc sè 14 quy ®Þnh doanh thu vµ thu nhËp kh¸c cña Doanh nghiÖp cã hai lo¹i ®­îc tr×nh bµy trong b¸o c¸o tµi chÝnh, lµ: + Doanh thu (môc 4-29) + Thu nhËp kh¸c (môc 30-33) §ång thêi chuÈn mùc còng quyÕt ®Þnh: "Doanh thu vµ chi phÝ liªn quan ®Õn cïng mét giao dÞch ph¶i ghi nhËn ®ång thêi theo nguyªn t¾c phï hîp". Do ®ã chi phÝ vµ kÕt qu¶ ph¶i ph©n lo¹i t­¬ng øng nh­ sau: Chi phÝ cã hai lo¹i: + Chi phÝ SXKD + Chi phÝ kh¸c KÕt qu¶ cã hai lo¹i: + KÕt qu¶ ho¹t ®éng SXKD + KÕt qu¶ ho¹t ®éng kh¸c ChÕ ®é kÕ to¸n tr­íc chuÈn mùc quy ®Þnh kÕ to¸n doanh thu, chi phÝ vµ kÕt qu¶ ®­îc ph©n lo¹i theo ba lo¹i ho¹t ®éng mét c¸ch phï hîp: + Ho¹t ®éng SXKD + Ho¹t ®éng Tµi chÝnh + Ho¹t ®éng bÊt th­êng Do ®ã, ®Ó cã sù phï hîp gi÷a chÕ ®é kÕ to¸n hiÖn nay víi chuÈn mùc 14 khi h¹ch to¸n doanh thu, chi phÝ vµ kÕt qu¶ th× nªn söa ®æi theo c¸ch sau: Bá tµi kho¶n lo¹i 7 vµ lo¹i 8 hiÖn nay ®ång thêi ph¶i më thªm tµi kho¶n cÊp 1, cÊp 2 vµ ®æi tªn tµi kho¶n lo¹i 5 hiÖn cã, cô thÓ: §æi tªn TK511 "Doanh thu b¸n hµng" thµnh tµi kho¶n "Doanh thu", ®æi tªn c¸c tµi kho¶n cÊp 2: + TK5111: Doanh thu b¸n hµng hãa thµnh doanh thu b¸n hµng. + TK5112: Doanh thu b¸n thµnh phÈm thµnh doanh thu cung cÊp dÞch vô. + TK5113: Doanh thu cung cÊp dÞch vô thµnh tiÒn l·i, tiÒn b¶n quyÒn, cæ tøc vµ lîi nhuËn ®­îc chia (gäi t¾t lµ doanh thu kinh doanh vèn t­¬ng øng víi TK515 hiÖn nay). + TK5114: VÉn gi÷ nguyªn Thø hai: Trong giao dÞch hµng ®æi hµng, ChÕ ®é KÕ to¸n hiÖn hµnh quy ®Þnh mäi giao dÞch hµng ®æi hµng ®Òu ghi nhËn doanh thu nh­ng theo ChuÈn mùc 14, môc 08 th× giao dÞch nµy chØ t¹o ra doanh thu khi hµng ho¸ hoÆc dÞch vô kh¸c kh«ng t­¬ng tù vÒ b¶n chÊt vµ gi¸ trÞ sau khi ®· ®iÒu chØnh c¸c kho¶n tiÒn hoÆc t­¬ng ®­¬ng tiÒn tr¶ thªm hoÆc thu thªm. Nh­ vËy cÇn ph¶i cã thªm quy ®Þnh cô thÓ h¬n n÷a vÒ hµng ho¸ dÞch vô cã cïng b¶n chÊt vµ gi¸ trÞ, ®ång thêi Doanh nghiÖp còng ph¶i xem xÐt cô thÓ tõng giao dÞch hµng ®æi hµng mét c¸ch thËn träng ®Ó ghi nhËn doanh thu mét c¸ch ®óng ®¾n theo tinh thÇn cña chuÈn mùc 14. Thø ba: Môc 15 trong chuÈn mùc 14 quy ®Þnh vÒ kho¶n tiÒn nhËn tr­íc cña kh¸ch hµng ®­îc chia thµnh 2 lo¹i : §èi víi nh÷ng ho¹t ®éng dÞch vô cho thuª (cho thuª tµi s¶n) ®· thùc hiÖn vµ nhËn tr­íc tiÒn cña kh¸ch hµng tõ nhiÒu n¨m th× ®­îc ghi nhËn lµ mét kho¶n doanh thu : Nî TK111,TK112 : Tæng sè tiÒn nhËn tr­íc. Cã TK3387 : Doanh thu nhËn tr­íc (theo gi¸ cho thuª ch­a cã T.GTGT). Cã TK3331 : ThuÕ GTGT ph¶i nép. §ång thêi tÝnh vµ kÕt chuyÓn doanh thu cña kú kÕ to¸n, ghi : Nî TK3387 : Doanh thu nhËn tr­íc. Cã TK511 : Doanh thu b¸n hµng (tiÒn cho thuª ch­a cã T.GTGT). Khi doanh nghiÖp nhËn tr­íc tiÒn cña kh¸ch hµng nh­ng hµng ch­a giao ®Õn cho kh¸ch hµng th× ®­îc x¸c ®Þnh nh­ mét kho¶n nî ph¶i tr¶ : Nî TK111,