Đề tài Rủi ro kiểm toán và công tác đánh giá rủi ro kiểm toán tại các công ty kiểm toán độc lập tại Việt Nam

c khác nhau như sau: Quy mô Bước công việc Chấp nhận khách hàng Lập kế hoạch kiểm toán Thử nghiệm kiểm soát Thử nghiệm cơ bản Đưa ra ý kiến Toàn báo cáo tài chính CR1 Không áp dụng Không áp dụng Không áp dụng CR5 Số dư khoản mục Không áp dụng CR2 CR3 CR4 Không áp dụng Bản chất rủi ro kiểm soát liên quan tới sự yếu kém của hệ thống kiểm soát nội bộ. Để đánh giá rủi ro kiểm soát, kiểm toán viên căn cứ vào sự hiểu biết, đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ theo các bước: Bước một: Thu thập hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ và mô tả chi tiết trên các giấy tờ làm việc Bước hai: Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát để lập kế hoạch cho từng khoản mục Bước ba: Thực hiện thử nghiệm kiểm soát Bước bốn: Lập bảng đánh giá kiểm soát nội bộ và đánh giá lại rủi ro kiểm soát. 3.3. Rủi ro phát hiện Rủi ro phát hiện là khả năng các thủ tục kiểm toán không phát hiện được các sai phạm trọng yếu. Theo VSA 400, “Rủi ro phát hiện là rủi ro xảy ra sai sót Trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong Báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá trình kiểm toán, Kiểm toán viên và Công ty kiểm toán không phát hiện được”. Rủi ro phát hiện có liên quan trực tiếp tới các thủ tục mà kiểm toán viên tiến hành, ví dụ sử dụng mô hình phân tích không phù hợp, phân tích sai… Rủi ro phát hiện được chia thành rủi ro lấy mẫu và rủi ro không do lấy mẫu: Rủi ro lấy mẫu: xuất phát từ hạn chế về thời gian và chi phí, kiểm toán viên không thể thực hiện kiểm tra 100% tất cả các chứng từ, sổ sách liên quan tới mỗi khoản mục, nghiệp vụ. Kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu để kiểm tra, xác minh. Nếu mẫu chọn không đại diện cho tổng thể, kết luận của kiểm toán viên về mẫu chọn áp dụng cho tổng thể sẽ bị sai lệch. Rủi ro không do lấy mẫu: là rủi ro khi kiểm toán viên không phát hiện được các sai phạm trọng yếu do áp dụng các thủ tục không phù hợp hoặc phân tích, đánh giá sai. Rủi ro này vẫn có thể xuất hiện khi kiểm toán viên kiểm tra toàn bộ tổng thể. Rủi ro không do lấy mẫu có thể giảm bớt thông qua đào tạo chuyên môn, nghiệp vụ cho kiểm toán viên; lập kế hoạch phù hợp; giám sát chặt chẽ… Rủi ro phát hiện được đánh giá trong các bước công việc khác nhau, ở quy mô khác nhau: Quy mô Bước công việc Chấp nhận khách hàng Lập kế hoạch kiểm toán Thử nghiệm kiểm soát Thử nghiệm cơ bản Đưa ra ý kiến Toàn báo cáo tài chính DR1 Không áp dụng Không áp dụng Không áp dụng DR5 Số dư khoản mục Không áp dụng DR2 DR3 DR4 Không áp dụng Rủi ro phát hiện được xác định dựa trên ba yếu tố: rủi ro kiểm toán, rủi ro phát hiện và rủi ro kiểm soát theo công thức: DR=AR/(CR*IR) Coi CR*IR là rủi ro của sai phạm trọng yếu trong báo cáo tài chính, khi đánh giá rủi ro kiểm soát, rủi ro tiềm tàng theo các mức: thấp, trung bình, cao thì rủi ro của sai phạm trọng yếu được xác định: Rủi ro tiềm tàng (IR) Rủi ro kiểm soát (CR) Thấp Trung bình cao Thấp Thấp Thấp trung bình Cao trung bình Trung bình Thấp trung bình Trung bình Khá cao cao Trung bình Cao trung bình cao Cùng với mức rủi ro kiểm toán rất thấp, thấp, trung bình, ta xác định mức rủi ro phát hiện: Rủi ro kiểm toán Rủi ro của sai phạm trọng yếu trong báo cáo tài chính cao Trung bình cao Trung bình Thấp trung bình Thấp Rất thấp Rất thấp Rất thấp Thấp Trung bình Cao Thấp Rất thấp Thấp Trung bình Cao Rất cao Trung bình Thấp Trung bình cao Rất cao Rất cao 4. Mô hình rủi ro kiểm toán Chuẩn mực kiểm toán quy định kiểm toán viên phải xác định mức rủi ro kiểm toán ở mức hợp lý trước khi đưa ra ý kiến nhận xét về báo cáo tài chính, tuy nhiên lại không đưa ra hướng dẫn cụ thể đâu là mức rủi ro chấp nhận được. Việc quyết định mức rủi ro kiểm toán hoàn toàn phụ thuộc vào đánh giá của kiểm toán viên. Để xác định rủi ro kiểm toán, kiểm toán viên sử dụng mô hình rủi ro kiểm toán: rủi ro kiểm toán được cấu thành từ ba bộ phận: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện. Mô hình rủi ro kiểm toán có thể được áp dụng trong toàn bộ báo cáo tài chính hoặc cho từng số dư khoản mục, nghiệp vụ. Mô hình rủi ro kiểm toán: AR=IR * CR * DR Trong đó AR: Rủi ro kiểm toán IR: Rủi ro tiềm tàng CR: Rủi ro kiểm soát DR: Rủi ro phát hiện Kiểm toán viên có thể sử dụng mô hình kiểm toán theo hai cách: Cách thứ nhất, dùng để đánh giá tính hợp lý của kế hoạch kiểm toán. Kiểm toán viên xác định mức rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện thì sẽ tính ra được mức rủi ro cho toàn cuộc kiểm toán. Ví dụ khi bắt đầu cuộc kiểm toán, kiểm toán viên ước tính mức rủi ro tiềm tàng 30%; rủi ro kiểm soát 20%; rủi ro phát hiện 25% thì rủi ro kiểm toán AR=0,3*0,2*0,25=0,015. Kế hoạch là hợp lý nếu mức rủi ro thích hợp với hợp đồng kiểm toán không thấp hơn 1,5%. Cách thứ hai, dùng để xác định mức rủi ro phát hiện (như đã nói ở trên) DR=AR/(IR*CR) Khi chấp nhận hợp đồng kiểm toán, kiểm toán viên xác định mức rủi ro mong muốn cho cuộc kiểm toán (VD 1,5%). Qua lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên xác định mức rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát (VD 30% và 20%). Để đảm bảo mức rủi ro kiểm toán ở mức ban đầu, theo công thức trên, kiểm toán viên tính ra mức rủi ro phát hiện tương ứng 25%. Theo đó, kiểm toán viên xác định số lượng bằng chứng cần thu thập để đảm bảo mức rủi ro phát hiện là 25%. CHƯƠNG II. THỰC TIỄN ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN TẠI CÁC CÔNG TY KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP VIỆT NAM Trên thực tế, khi đánh giá rủi ro kiểm toán, các công ty kiểm toán độc lập thường thực hiện theo các bước: Đánh giá rủi ro chấp nhận hợp đồng kiểm toán Xác định mức rủi ro mong muốn cho cuộc kiểm toán Đánh giá rủi ro kiểm toán trên phương diện báo cáo tài chính Đánh giá rủi ro kiểm toán trên phương diện Khoản mục và các loại nghiệp vụ 1. Đánh giá rủi ro chấp nhận hợp đồng kiểm toán Trước khi chấp nhận một khách hàng, công ty kiểm toán phải xem xét, đánh giá khả năng cung cấp dịch vụ cho khách hàng. Một hợp đồng kiểm toán chỉ được chấp nhận nếu cuộc kiểm toán không làm tăng rủi ro cho hoạt động của kiểm toán viên và không ảnh hưởng tới danh tiếng công ty kiểm toán. Điều này càng đặc biệt quan trọng đối với kiểm toán năm đầu tiên. Để đánh giá rủi ro chấp nhận hợp đồng kiểm toán, kiểm toán viên phải xem xét khả năng công ty có thể cung cấp dịch vụ kiểm toán chất lượng cao cho khách hàng không, tính liêm chính của ban giám đốc công ty khách hàng, tính độc lập của kiểm toán viên…Dựa vào kinh nghiệm bản thân, các ấn phẩm báo chí chuyên ngành, các tài liệu, văn bản liên quan, trao đổi với kiểm toán viên tiền nhiệm, trao đổi với ban giám đốc và nhân viên công ty khách hàng, kiểm toán viên phải có hiểu biết sơ bộ về loại hình doanh nghiệp, lĩnh vực sản xuất kinh doanh, hình thức sở hữu, quy mô doanh nghiệp, bộ máy quản lý, tình hình hoạt động…từ đó đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, rủi ro phát hiện và rủi ro kiểm toán chung cho toàn bộ báo cáo tài chính. Kiểm toán viên có thể lập bảng thông tin tóm tắt về khách hàng để đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát như sau (ví dụ Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán AASC): - Khách hàng : Năm đầu Thường xuyên Năm thứ - Trụ sở chính: ............................... Chi nhánh: (số lượng, địa điểm) ....................... - Điện thoại: ..................Fax:............................Email:............................................... - Mã số thuế: ............................................................................................................. - Đơn vị thành viên ( được kiểm toán trong kế hoạch).............................................. - Điện thoại: ............................... Fax:............................Email:................................ - Mã số thuế: ............................................................................................................. - Giấy phép hoạt động (giấy phép đầu tư, chứng nhận đăng ký kinh doanh).......... - Lĩnh vực hoạt động: (sản xuất thép, du lịch khách sạn, sân gôn,...) ,..................... - Địa bàn hoạt động: (cả nước, có chi nhánh ở nước ngoài,...) ................................ - Tổng số vốn pháp định: ............................... vốn đầu tư: ....................................... - Tổng số vốn vay: ................................... Tài sản thuê tài chính: ............................ - Thời gian hoạt động: (từ ....... đến ....., hoặc không có thời hạn) ........................ - Hội đồng quản trị..................................................................................................... Tên thành viên chủ chốt ................................ Chức vụ: ................................ - Ban Giám đốc: (số lượng thành viên, danh sách) …………………………………… - Kế toán trưởng: (họ tên, số năm đã làm việc ở Công ty, địa chỉ, liên hệ) ……….. - Công ty mẹ, đối tác: ………………………………................................................ - Tóm tắt các quy chế kiểm soát nội bộ của khách hàng: …………........................ - Năng lực quản lý của Ban Giám đốc: ................................................................... - Hiểu biết chung về nền kinh tế có ảnh hưởng đến hoạt động của khách hàng:........................................... - Môi trường và lĩnh vực hoạt động của khách hàng: + yêu cầu môi trường .................................................................................. + Thị trường và cạnh tranh .......................................................................... - Đặc điểm hoạt động kinh doanh và các biến đổi trong công nghệ SXKD: + Rủi ro kinh doanh ...................................................................................... + Thay đổi qui mô kinh doanh và các điều kiện bất lợi. ................................ + ... - Tình hình kinh doanh của khách hàng (sản phẩm, thị trường, nhà cung cấp, chi phí, các hoạt động nghiệp vụ): + Những thay đổi về việc áp dụng tiến bộ khoa học kỹ thuật hay kỹ thuật mới để sản xuất ra sản phẩm. ................................................................................. + Thay đổi nhà cung cấp …………………………………………………… + Mở rộng hình thức bán hàng (chi nhánh bán hàng)... ................................. + ... - Những thay đổi trong năm kiểm toán..................................................................... 2 Các điều khoản của hợp đồng cần nhấn mạnh Yêu cầu về thời gian thực hiện................................................................................ Yêu cầu về tiến độ thực hiện.................................................................................... Yêu cầu về báo cáo kiểm toán, thư quản lý ........................................................... 3 Hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ Chế độ kế toán áp dụng.............................................................................................. Chuẩn mực kế toán áp dụng..................................................................................... Chính sách kế toán và những thay đổi chính sách kế toán trong việc lập báo cáo tài chính................................................................................................................. Các thông tư, các qui định và chế độ phải tuân thủ.............................................. Các sự kiện, các giao dịch và các nghiệp vụ có ảnh hưởng quan trọng đến báo cáo tài chính.................................................................................................................... Ảnh hưởng của công nghệ thông tin và hệ thống máy vi tính. ............................... Ảnh hưởng của các chính sách mới về kế toán và kiểm toán. ................................ Kết luận và đánh giá về môi trường kiểm soát, hệ thống kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ là đáng tin cậy và có hiệu quả: Cao Trung bình Thấp 4 Đánh giá rủi ro + Đánh giá rủi ro tiềm tàng: Cao Trung bình Thấp + Đánh giá rủi ro kiểm soát: Cao Trung bình Thấp + Tóm tắt, đánh giá kết quả của hệ thống kiểm soát nội bộ: Bảng câu hỏi về tính độc lập của kiểm toán viên cũng được lập ra như sau: Câu hỏi về tính độc lập của Kiểm toán viên Khách hàng : … Câu hỏi Có Không 1. Kiểm toán viên có góp vốn cổ phần trong công ty sắp tiến hành kiểm toán hay không? 2. Kiểm toán viên có vay vốn của khách hàng hay không? 3. Kiểm toán viên có là cổ đông chi phối của khách hàng không? 4. Kiểm toán viên có cho khách hàng vay vốn không? 5. Kiểm toán viên có kí kết hợp đồng gia công với khách hàng không? 6. Kiểm toán viên có cung cấp nguyên vật liệu hay dịch vụ cho khách hàng không? 7. Kiểm toán viên có làm đại lí bán sản phẩm cho khách hàng không? 8. Kiểm toán viên có quan hệ họ hàng thân thiết với những người trong bộ máy quản lí của công ty khách hàng hay không? 9. Kiểm toán viên có làm dịch vụ trực tiếp ghi sổ kế toán, giữ sổ kế toán và lập Báo cáo tài chính cho khách hàng không? 10. Kết luận : Kiểm toán viên sẽ tham gia kiểm toán khách hàng đã đảm bảo tuân thủ các nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp kiểm toán về tính độc lập? Sau khi tìm hiểu về các thông tin trên, công ty kiểm toán đánh giá mức rủi ro kiểm toán cho toàn bộ báo cáo tài chính để quyết định có chấp nhận khách hàng hay không. Nếu khách hàng được chấp nhận, kiểm toán viên tiến hành lập kế hoạch kiểm toán. 2. Xác định mức rủi ro mong muốn cho cuộc kiểm toán Sau khi chấp nhận khách hàng, kiểm toán viên tiến hành lập kế hoạch kiểm toán, dựa trên đánh giá về mức rủi ro mong muốn trên toàn bộ báo cáo tài chính. Kiểm toán viên đánh giá mức rủi ro mong muốn dựa trên các thông tin về quy mô doanh nghiệp, mức độ kỳ vọng của những người sử dụng báo cáo tài chính, quy mô công nợ, khả năng thanh toán, mức tăng doanh thu… Kiểm toán viên tiến hành phân tích sơ bộ bảng cân đối kế toán, báo cáo kết quả kinh doanh để thấy được khái quát tình hình tài chính, quy mô tài sản, công nợ, khả năng thanh toán…của doanh nghiệp trong năm kiểm toán và những biến động so với năm trước. Bảng phân tích sơ bộ bảng cân đối kế toán: Chỉ tiêu Đầu năm Cuối kỳ Chênh lệch Số tiền % A. Tài sản I. Tài sản ngắn hạn …. II. Tài sản dài hạn B. Nguồn vốn I. Nợ phải trả … II. Vốn chủ sở hữu Bảng phân tích sơ bộ báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh: Chỉ tiêu Năm n Năm n-1 Chênh lệch Số tiền % Doanh thu về bán hàng và cung cấp dịch vụ … Lợi nhuận sau thuế 3.Thực hiện đánh giá rủi ro trên toàn bộ báo cáo tài chính Việc đánh giá rủi ro trên toàn bộ báo cáo tài chính được thực hiện theo ba loại: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện. 3.1. Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên toàn bộ báo cáo tài chính Để đánh giá rủi ro tiềm tàng trên toàn bộ báo cáo tài chính, kiểm toán viên thu thập các thông tin về tính liêm chính, kinh nghiệm ban giám đốc; trình độ chuyên môn, kinh nghiệm của bộ máy kế toán, kiểm toán nội bộ; áp lực bất thường đối với ban giám đốc; đặc điểm hoạt động của đơn vị; các thay đổi trong chính sách kế toán của đơn vị; các thay đổi về thị trường và ý kiến của kiểm toán viên tiền nhiệm. Hiểu biết về các thông tin trên được mô tả qua bảng câu hỏi, ví dụ: Đánh giá Rủi ro tiềm tàng trên toàn bộ Báo cáo tài chính Khách hàng : Công ty A Kết luận : Rủi ro tiềm tàng trên toàn bộ Báo cáo tài chính là Trung bình Lĩnh vực hoạt động của công ty: Sản xuất và tiêu thụ xi măng. Cơ cấu tổ chức của khách hàng như thế nào? Được tổ chức tốt. Chính sách kế toán của công ty khách hàng đang áp dụng? Công ty đang áp dụng chế độ kế toán doanh nghiệp ban hành theo Quyết định 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/03/2006 của Bộ Tài chính. 4- Thay đổi trong chính sách kế toán đơn vị đang áp dụng? 5- Năng lực của Hội đồng quản trị và Ban giám đốc? Các thành viên của Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc đều có năng lực tốt, có nhiều kinh nghiệm trong lĩnh vực điều hành sản xuất và kinh doanh xi măng. 6- Trình độ của kế toán trưởng và các nhân viên kế toán, Kiểm toán viên nội bộ (nếu có)? Kế toán trưởng và các nhân viên kế toán đều đã tốt nghiệp Đại học Kinh tế Quốc dân hoặc Đại học Tài Chính Kế Toán. 7- Quan hệ giữa Công ty khách hàng và Kiểm toán viên? Tốt 8- Kiểm toán viên có nghi ngờ gì về tính liêm chính của hội đồng quản trị và ban giám đốc? Không. 9- Khách hàng có ý định lừa dối Kiểm toán viên? Khách hàng cung cấp đầy đủ thông tin khi có yêu cầu của kiểm toán viên. 10- Sự thay đổi về thị trường, sự cạnh tranh? Thị trường của công ty còn ổn định. Mức tăng trưởng thị trường là khá cao. Công ty có khả năng duy trì sản xuất và cung cấp sản phẩm ra thị trường ở mức độ cao. Sự hội nhập kinh tế Việt Nam với kinh tế trong khu vực và trên thế giới sẽ dẫn đến một số nhà đầu tư sẽ gia nhập thị trường. 11- Ý kiến của Kiểm toán viên trên Báo cáo kiểm toán năm trước? Chấp nhận toàn phần 12- Liệu Ban giám đốc và nhân viên phòng kế toán có áp lực bất thường nào không? Năm 2005, 2006 tuy doanh nghiệp hoạt động có lãi nhưng lợi nhuận chưa bù đắp cho lỗ lũy kế của các năm trước. Trong năm 2006, các bên liên doanh yêu cầu công ty phải có lợi nhuận cao để sau khi bù đắp hết lỗ các năm trước, Công ty phải có lợi nhuận để lại. Điều này gây áp lực cho Ban Giám đốc và các nhân viên phòng kế toán. 13- Khả năng Công ty báo cáo sai kết quả tài chính hay giá trị tài sản? Vì lý do đã nêu ở câu 12) nên có khả năng Công ty sẽ báo cáo tăng doanh thu hoặc giảm chi phi hoặc cả hai để tăng lợi nhuận. Do đó, khả năng này được đánh giá là trung bình. 14- Sự thay đổi nhân sự trong Ban Giám đốc, Hội đồng quản trị và phòng kế toán? Không. 3.2. Đánh giá rủi ro kiểm soát cho toàn bộ báo cáo tài chính Để đánh giá rủi ro kiểm soát cho toàn bộ báo cáo tài chính, kiểm toán viên sử dụng bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ. Nó cung cấp thông tin để kiểm toán viên đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và khả năng tồn tại những sai phạm trọng yếu mà hệ thống kiểm soát nội bộ không phát hiện và ngăn chặn kịp thời. Dựa vào kinh nghiệm, kiểm toán viên đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ là khá, trung bình, yếu từ đó xác định rủi ro kiểm soát tương ứng theo ba mức thấp, trung bình và cao. Tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên chia làm bốn phần: môi trường kiểm soát, hệ thống kế toán và các thủ tục kiểm soát và kiểm toán nội bộ. Thứ nhất, về môi trường kiểm soát. Để trả lời các câu hỏi như Hội đồng quản trị và Ban giám đốc có bị chi phối bởi một nhóm người không trung thực không? Đã từng liên quan tới những hành vi gian lận hay vi phạm pháp luật chưa?…kiểm toán viên phải thu thập thông tin, tài liệu như biên bản họp hội đồng quản trị; quy định chức năng, nhiệm vụ các cá nhân trong công ty; các nội quy, quy định trong công ty… Thứ hai, về hệ thống kế toán, kiểm toán viên xem xét chính sách kế toán công ty áp dụng và những thay đổi trong chính sách. Cụ thể, kiểm toán viên tìm hiểu về niên độ kế toán; đồng tiền hạch toán; phương pháp hạch toán hàng tồn kho, tài sản cố định; phương pháp lập và hoàn nhập dự phòng; các thay đổi trong chính sách kế toán; đội ngũ nhân viên kế toán… Thứ ba, về các thủ tục kiểm soát, kiểm toán viên chú trọng vào các nguyên tắc trong thiết kế thủ tục kiểm soát: nguyên tắc phân công, phân nhiệm; nguyên tắc bất kiêm nhiệm và nguyên tắc ủy quyền, phê chuẩn. Thứ tư, về bộ phận kiểm toán nội bộ, kiểm toán viên xem xét bộ phận kiểm toán nội bộ trên hai yếu tố: tổ chức và nhân sự. Về tổ chức, xem xét xem bộ phận kiểm toán nội bộ có đủ quyền hạn để hoạt động độc lập, không bị giới hạn về phạm vi hay không? Về nhân sự, xem xét năng lực chuyên môn và đạo đức nghề nghiệp của các nhân viên có đáp ứng với các quy định hiện hành không. Từ các yếu tố của hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên đánh giá về rủi ro kiểm soát trên toàn bộ báo cáo tài chính theo các mức thấp, trung bình, cao. 3.3. Đánh giá rủi ro phát hiện trên toàn bộ báo cáo tài chính Với mức rủi ro mong muốn trên toàn bộ báo cáo tài chính là thấp, từ kết quả đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, kiểm toán viên xác định mức rủi ro phát hiện hợp lý. Ví dụ rủi ro tiềm tàng được xác định là cao, rủi ro kiểm soát được xác định trung bình, để duy trì mức rủi ro kiểm toán ở mức thấp mong muốn, kiểm toán viên phải xác định mức rủi ro phát hiện thấp. Tương ứng với mức rủi ro phát hiện thấp, kiểm toán viên phải tăng số lượng bằng chứng thu thập và mở rộng các thử nghiệm cơ bản. 4. Đánh giá rủi ro trên phương diện số dư khoản mục và nghiệp vụ Trước khi kiểm toán một chu trình cụ thể, để duy trì mức rủi ro kiểm toán đã ấn định, kiểm toán viên phải tiến hành đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát trên số dư khoản mục và nghiệp vụ nhằm xác định mức rủi ro phát hiện và thiết kế các thủ tục kiểm toán tương ứng. 4.1. Đánh giá rủi ro tiềm tàng Để đánh giá rủi ro tiềm tàng trên số dư khoản mục và nghiệp vụ, kiểm toán viên xem xét các yếu tố: Thứ nhất: Dựa vào kết quả phân tích sơ bộ báo cáo tài chính. Qua phân tích sơ bộ báo cáo tài chính, kiểm toán viên xem xét những biến động bất thường, tốc độ tăng giảm quy mô của các khoản mục, đặc biệt những khoản mục chiếm tỉ trọng lớn trong bảng cân đối kế toán. Đó thường là những khoản mục chứa đựng rủi ro. Thứ hai: Xem xét bản chất các khoản mục gắn với các đặc thù hoạt động sản xuất kinh doanh. Về đặc điểm hoạt động và lĩnh vực kinh doanh: Đặc điểm hoạt động và lĩnh vực kinh doanh có ảnh hưởng rất lớn tới rủi ro xảy ra sai phạm trong các khoản mục hay nghiệp vụ. Ví dụ với chu trình mua hàng-trả tiền, để đánh giá rủi ro tiềm tàng, kiểm toán viên phải tìm hiểu về cơ cấu tổ chức của bộ phận mua hàng và các nhân tố liên quan của lĩnh vực kinh doanh. Cơ cấu tổ chức của bộ phận mua hàng: bộ phận mua hàng có thể được tổ chức theo cơ cấu tập trung hoặc phân tán. Tổ chức theo cơ cấu tập trung có thể làm tăng ưu thế đàm phán với nhà cung cấp vì số lượng mua lớn và chính sách quản lý tập trung chặt chẽ. Tổ chức theo cơ cấu phân tán thì có sự liên hệ gần gũi giữa bộ phận sử dụng, bộ phận mua và nhà cung cấp. Cơ cấu tổ chức bộ phận mua hàng và sự phân chia phân nhiệm chức năng mua là những nhân tố cơ bản để kiểm toán viên đánh giá rủi ro tiềm tàng. Một bộ phận mua hàng không có sự phân định trách nhiệm giữa người đặt phê chuẩn mua và người đặt mua chắc chắn khả năng xảy ra sai phạm sẽ cao hơn ở bộ phận có sự phân định trách nhiệm rạch ròi. Những nhân tố liên quan của lĩnh vực kinh doanh: khi đánh giá rủi ro tiềm tàng trong chu trình mua hàng, kiểm toán viên chú ý hai nhân tố: việc cung cấp nguyên vật liệu có hợp lý không và những thay đổi trong giá cả. Nếu doanh nghiệp có một số lượng lớn những nhà cung cấp, giá cả tương đối ổn định thì khả năng sản xuất bị đình trệ do thiếu nguyên vật liệu hay chi phí sản xuất không kiểm soát được là thấp, tương ứng với mức rủi ro tiềm tàng thấp. Trong một số doanh nghiệp hoạt động trong các lĩnh vực đặc biệt như sản phẩm công nghệ cao thì nhiều khả năng phải phụ thuộc vào một nhà cung cấp những chi tiết quan trọng, ví dụ như con chíp điện tử. Khi đó, nếu nhà cung cấp không có khả năng cung cấp chi tiết thì doanh nghiệp phải đối mặt với sự đình trệ sản xuất do thiếu nguyên liệu đầu vào. Kiểm toán viên phải đánh giá những ảnh hưởng của các nhân tố thuộc lĩnh vực kinh doanh để xác định mức rủi ro tiềm tàng hợp lý. Về bản chất khoản mục-nghiệp vụ và rủi ro có thể xảy ra trên từng khoản mục-nghiệp vụ Mỗi khoản mục hay nghiệp vụ có những đặc điểm riêng, theo đó khả năng sai phạm gắn với chúng cũng khác nhau. Ví dụ với khoản mục hàng tồn kho, những đặc điểm của nó mà kiểm toán viên phải lưu ý: Hàng tồn kho thường là một khoản mục quan trọng trên bảng cân đối kế toán, ảnh hưởng tới nhiều khoản mục khác và chiếm tỉ trọng lớn trong vốn sản xuất của doanh nghiệp. Được bảo quản, cất trữ ở nhiều địa điểm khác nhau dẫn tới việc quản lý, kiểm tra vật chất và tính toán khó khăn, dễ xảy ra nhầm lẫn, gian lận. Hàng tồn kho bao gồm nhiều loại khác nhau, một số trong đó khó xác định giá trị, chất lượng như đá quý, linh kiện điện tử, thuốc... Việc tính giá hàng tồn kho là khó vì những nhân tố như sự giảm giá hàng tồn kho do lỗi thời, giá trị thị trường và yêu cầu phân bổ chi phí sản xuất vào hàng tồn kho (thành phẩm, bán thành phẩm). Có nhiều phương pháp tính giá hàng tồn kho khác nhau như nhập trước-xuất trước, nhập sau-xuất trước. Mỗi phương pháp đem lại một kết quả khác nhau. Doanh nghiệp phải bảo đảm nhất quán trong phương pháp tính giá hàng tồn kho giữa các kỳ. Vì thế, rủi ro với hàng tồn kho thường là: Tính có thực: hàng tồn kho bị khai tăng lên; Tính giá: việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho không hợp lý, tính giá thành phẩm, sản phẩm dở dang không chính xác; Phân loại, trình bày: hàng tồn kho có thể bị phân loại, trình bày nhầm như giữa hàng gửi bán và thành phẩm, hàng mua đang đi đường và hàng đã nhập kho. Sau khi xem xét các yếu tố trên, kiểm toán viên kết luận về mức rủi ro tiềm tàng với số dư khoản mục và nghiệp vụ và thể hiện trên giấy tờ làm việc, ví dụ: Công ty kiểm toán… Tên khách hàng: … Niên độ kế toán: Tham chiếu: Khoản mục: Người thực hiện: Công việc: Kết luận về Rủi ro tiềm tàng đối với các khoản mục. Ngày thực hiện : Rủi ro tiềm tàng được đánh giá cho từng khoản mục trên Báo cáo tài chính như sau: - Rủi ro tiềm tàng cao : - Rủi ro tiềm tà