Luận án Tổ chức kiểm toán nội bộ trong các tập đoàn kinh tế của Việt Nam

ñó giấy tờ làm việc này sẽ ñược chuyển ñến cho Trưởng ñoàn kiểm toán làm nhiệm vụ tổng hợp kết quả và lưu hồ sơ kiểm toán. Các giấy tờ làm việc thường chủ yếu dưới dạng bảng kê chênh lệch mà ít khi lập bảng kê xác minh. Nhìn chung, hệ thống bảng kê chênh lệch thường bao gồm số liệu báo cáo, số kiểm toán, số chênh lệch hoặc số dư trước ñiều chỉnh, số ñiều chỉnh và số dư sau ñiều chỉnh... Cách thức ghi chép này tồn tại ñối với tất cả những tập ñoàn có KTNB mà Tác giả khảo sát dưới dạng Bảng 2.10. Bảng 2.10: Tổng hợp kết quả kiểm toán TT Chỉ tiêu/Khoản mục Số báo cáo Số kiểm toán Chênh lệch Ghi chú 1 Tiền mặt 2 Tiền gửi Ngân hàng 3 Phải thu khách hàng .... 118 Thứ ba, Việc thực hiện kiểm toán trên ñã áp dụng nhiều kỹ thuật kiểm toán hiện ñại nhưng vẫn chưa thoát ly khỏi ảnh hưởng của kỹ thuật kiểm tra kế toán. Cách thức tiếp cận ñối tượng kiểm toán và các thức phân chia công việc trong ñoàn kiểm toán vẫn chủ yếu là theo khoản mục. Các phân chia này tạo ñiều kiện thuận lợi và dễ dàng cho người thực hiện phân chia công việc kiểm toán nhưng không tạo ñược nhận ñịnh tổng quát của bản thân các KTVNB khi thực hiện. Hơn nữa, cách thức phân chia này không hiệu quả khi không xem xét mối liên hệ trực tiếp và gián tiếp của các khoản mục trên báo cáo tài chính. Các kỹ thuật ñược trình bày ở trên chủ yếu hướng tới ñánh giá các thông tin tài chính nhiều hơn là thông tin phi tài chính, chú trọng ñến thông tin lượng hóa nhiều hơn thông tin phi lượng hóa. Công việc cuối cùng trong thực hiện kiểm toán: là tiến hành tổng hợp bằng chứng kiểm toán, rà soát bằng chứng kiểm toán, số liệu ñiều chỉnh và lập Bảng tổng hợp kết quả kiểm toán. Bảng tổng hợp này ñược chuyển cho người nhận nhiệm vụ tổng hợp kết quả kiểm toán hoặc chuyển cho trưởng ñoàn kiểm toán. Trưởng ñoàn sẽ tiến hành tập hợp các ñiều chỉnh sai phạm và các kiến nghị của KTVNB từng phần hành. Ngoài ra, trưởng ñoàn kiểm toán có thể yêu cầu ban giám ñốc và bộ phận kế toán các ñơn vị ñược kiểm toán giải trình các chênh lệch mà tổ KTNB phát hiện. Các giải trình này có thể ñược tiến hành thông qua trao ñổi trực tiếp hoặc có thể phải bằng văn bản giải trình. KTNB phải ñánh giá các giải trình của ñơn vị ñược kiểm toán và ñưa ra những ñiều chỉnh thích hợp. Các ñiều chỉnh này ñều phải ñược trao ñổi giữa chủ thể và khách thể kiểm toán. Trong những trường hợp ñặc biệt, ñoàn kiểm toán sẽ họp ñể lấy ý kiến của các thành viên trong ñoàn về việc xử lý các ñiều chỉnh và ñề xuất kiến nghị. Qua quan sát các kỹ thuật trên ñược áp dụng trong các tập ñoàn, Tác giả nhận thấy quá trình áp dụng các phương pháp kiểm toán của KTNB có quy trình gần giống như quy trình của kiểm toán ñộc lập tiến hành kiểm toán. Việc áp dụng kỹ thuật giống với kiểm toán ñộc lập là do các tập ñoàn hiện nay mới chỉ dừng ở kiểm toán báo cáo tài chính mà chưa chú trọng ñến các loại hình kiểm toán khác. Hơn nữa, qua trao ñổi với các KTV thực hiện KTNB tại các tập ñoàn, tác giả nhận thấy nguyên nhân lớn nhất của vấn ñề này chính là các KTVNB của các tập ñoàn hiện nay thường ñã từng làm KTV trong các hãng kiểm toán ñộc lập. Ngoài ra, cho ñến nay chưa có nhiều chương trình ñào tạo KTNB mà chủ yếu là ñào tạo kiểm toán ñộc lập. Các kỹ 119 thuật ñược sử dụng thường theo xu hướng ít tốn thời gian, giảm chi phí thu thập do ñó kỹ thuật kiểm toán trong kiểm toán ngoài chứng từ thường ít ñược sử dụng. Bước 3: Kết thúc KTNB Khi kết thúc kiểm toán, trưởng ñoàn kiểm toán có trách nhiệm lập biên bản KTNB, báo cáo KTNB. ðối với kiểm toán tài chính, ñoàn kiểm toán lập biên bản kiểm toán ñối với các cuộc kiểm toán theo quý, báo cáo kiểm toán ñối với các cuộc kiểm toán ñối với báo cáo tài chính năm. Trong trường hợp doanh nghiệp thành viên có các cơ sở trực thuộc, ñoàn kiểm toán phải lập biên bản kiểm toán tại cơ sở trực thuộc ñể làm căn cứ lập biên bản kiểm toán, báo cáo kiểm toán của toàn ñơn vị. Các công việc này ñược bộ phận KTNB tại tập ñoàn thực hiện theo trình tự chung như sau: Một là, KTV tổng hợp và lập dự thảo báo cáo. Trưởng ñoàn kiểm toán căn cứ vào các bảng tổng hợp do các thành viên trong ñoàn kiểm toán gửi, soát xét số liệu ñiều chỉnh, lập dự thảo báo cáo. Trong trường hợp có ý kiến chưa thống nhất trong ñoàn kiểm toán hoặc có những sai phạm lớn, Trưởng ñoàn kiểm toán có trách nhiệm báo cáo lãnh ñạo ban phụ trách ñoàn kiểm toán xin ý kiến chỉ ñạo. Trưởng ñoàn kiểm toán chịu trách nhiệm về nội dung ñược ñề cập trong biên bản kiểm toán. Sau khi có ý kiến thống nhất trong ñoàn kiểm toán, trưởng ñoàn KTNB sẽ gửi dự thảo biên bản kiểm toán cho lãnh ñạo phòng kế toán của doanh nghiệp thành viên trước khi thông qua biên bản kiểm toán với lãnh ñạo ñơn vị thành viên. Hai là, Công khai biên bản, báo cáo kết quả kiểm toán của KTNB. Căn cứ vào kế hoạch kiểm toán ñã thông báo cho ñơn vị và tình hình thực hiện kiểm toán, KTV và lãnh ñạo doanh nghiệp thành viên sẽ cùng thống nhất nội dung trong biên bản kiểm toán và ký biên bản kiểm toán chính thức. Những nội dung không thống nhất sẽ ñược ghi lại ñể báo cáo với Tổng giám ñốc hoặc Hội ñồng quản trị của tập ñoàn. Ba là, Trưởng ñoàn KTNB sẽ lập báo cáo kiểm toán trình trưởng ban KTNB phê duyệt. Quy trình lập báo cáo của KTNB hoàn toàn tương tự như quy trình lập báo cáo của kiểm toán ñộc lập chỉ có khác biệt lớn nhất ở hai ñiểm sau: (1) báo cáo KTNB không nhất thiết phải có sự thống nhất của ñơn vị ñược kiểm toán và (2) Báo cáo của KTNB không theo một mẫu thống nhất mà do từng tập ñoàn lập theo mẫu riêng của ñơn vị mình. Báo cáo kiểm toán ñược ñính kèm với biên bản KTNB, báo cáo tài chính của ñơn vị sau kiểm toán. Hiện nay, trong các tập ñoàn, báo cáo kiểm toán thường ñược 120 lập thành 5 hoặc 6 bộ ñể gửi cho tổng giám ñốc, cho ñơn vị thành viên ñược kiểm toán, cho ban kiểm soát, cho ban tài chính kế toán và lưu hồ sơ kiểm toán. Phụ lục 2.15 minh họa khái quát kết luận kiểm toán tại các ñơn vị thành viên do KTNB trong một số tập ñoàn. Các kết luận trong biên bản hay báo cáo kiểm toán cho thấy rõ KTNB trong các tập ñoàn ñang thực hiện kiểm toán liên kết bằng cách kết hợp kiểm toán tài chính và kiểm toán tuân thủ. Bước 4: Kiểm tra việc thực hiện kết luận và kiến nghị của KTNB Lập công văn yêu cầu thực hiện kiến nghị: Sau khi tổng giám ñốc có ý kiến chỉ ñạo, ban KTNB hoặc ban tài chính kế toán gửi công văn yêu cầu thực hiện chấn chỉnh, xử lý những thiếu sót, sai phạm theo kết luận trong biên bản KTNB. Công văn yêu cầu này thường ñược thực hiện ngay khi kết thúc cuộc kiểm toán. ðơn vị ñược kiểm toán phải có báo cáo bằng văn bản về kết quả thực hiện kiến nghị gửi cho Ban KTNB và Ban tài chính kế toán. ðánh giá tình hình thực hiện kiến nghị và lập báo cáo kiểm tra việc thực hiện kiến nghị: KTNB có hai cách ñể kiểm tra việc thực hiện kiến nghị: Cách thứ nhất, Ban KTNB có thể thành lập một ñoàn KTNB riêng chịu trách nhiệm kiểm tra việc thực hiện kiến nghị hoặc cách thứ hai là giao cho một trong các KTV tham gia trực tiếp vào cuộc kiểm toán tiến hành giám sát việc thực hiện kiến nghị. Trong quá trình này, KTNB nêu rõ nguyên nhân của việc chưa thực hiện kiến nghị, ñánh giá xem ñó là nguyên nhân khách quan hay chủ quan, ñánh giá tính khả thi của việc thực hiện kiến nghị. Kết thúc phần việc này, nhón trưởng nhóm kiểm tra hoặc KTV ñược giao nhiệm vụ kiểm tra sẽ tiến hành lập báo cáo ñể gửi cho Tổng giám ñốc, Ban KTNB và Ban tài chính kế toán. Qua khảo sát việc thực hiện giai ñoạn này trong KTNB ở các tập ñoàn, tác giả nhận thấy việc kiểm tra, ñánh giá thực hiện kiến nghị của KTNB trong các tập ñoàn ñược tiến hành tương ñối ñầy ñủ nhưng chưa hiệu quả. Việc kiểm tra chủ yếu là trên giấy tờ tài liệu. Tuy nhiên, công việc này thường chỉ dừng lại ở mức báo cáo lại với Tổng giám ñốc, Ban KTNB và Ban tài chính kế toán mà chưa có một quy ñịnh cụ thể nào ñưa ra các chế tài xử lý ñối với các trường hợp không thực hiện kiến nghị do nguyên nhân chủ quan. Về thực hiện loại hình kiểm toán hoạt ñộng: Theo xu thế chung của sự phát triển KTNB trên thế giới, KTNB trong các tập ñoàn của Việt Nam cũng ñang có sự 121 chuyển hướng từ loại hình kiểm toán tài chính sang loại hình kiểm toán này. Theo khảo sát của Tác giả, công việc kiểm toán toàn bộ báo cáo tài chính của các tập ñoàn ñã không còn thực hiện từ năm 2007 mà thay vào ñó là kiểm toán ñối với các khoản mục nghiệp vụ trọng yếu. Hiện nay, có một số tập ñoàn ñã tiến hành ñánh giá tính hiệu quả như Tập ñoàn Bưu chính Viễn thông Việt Nam, Tập ñoàn Tài chính Bảo hiểm Việt Nam. Nội dung chủ yếu của kiểm toán hoạt ñộng mà các tập ñoàn thực hiện hiện này tương ñối ñơn giản. Nội dung ñánh giá thường bao gồm: 1- Kiểm tra ñánh giá hiệu lực của hệ thống các quy ñịnh quản lý của các quy ñịnh nội bộ, phát hiện các vướng mắc, bất cập và tìm các khắc phục; 2- Kiểm tra, ñánh giá mô hình tổ chức bộ máy kế toán, năng lực chuyên môn của ñội ngũ cán bộ làm công tác tài chính, kế toán tại ñơn vị ñược kiểm toán; 3- Kiểm tra, ñánh giá hiệu lực của các quy trình, thủ tục kiểm soát, tác nghiệp ñang áp dụng tại ñơn vị. Khi tiến hành kiểm toán hoạt ñộng, các KTVNB cũng tiến hành các bước triển khai theo ñúng trình tự chung của quy trình KTNB. Trước hết, KTNB lập tờ trình về thực hiện kiểm toán hoạt ñộng; minh họa tờ trình của các tập ñoàn ñược trình bày trong Phụ lục 2.16. Sau khi Ban giám ñốc tập ñoàn phê duyệt, bộ phận KTNB sẽ lập kế hoạch kiểm toán nêu rõ nội dung và thời gian tiến hành kiểm toán, xác ñịnh các ñơn vị ñược kiểm toán là một trong những khâu quan trọng trong lập kế hoạch kiểm toán với các tiêu thức ñược trình bày trong Phụ lục 2.17. Tuy nhiên, mặc dù ñã xác ñịnh loại hình KTNB nhưng phương thức tiến hành của loại hình này ở các tập ñoàn vẫn mang ñậm ñặc trưng của kiểm toán tuân thủ và kiểm toán báo cáo tài chính. Phương thức tiến hành kiểm toán hoạt ñộng tại Tập ñoàn Bưu chính Viễn thông ñược trình bày trong Phụ lục 2.18, 2.19, 2.20. Kết thúc cuộc kiểm toán hoạt ñộng, KTNB tiến hành lập biên bản dựa trên cơ sở thảo luận với ban giám ñốc ñơn vị ñược kiểm toán về các phát hiện. Nội dung lớn nhất ñược ñề cập trong báo cáo hoặc biên bản kiểm toán hoạt ñộng là phát hiện các ñiểm sai sót, hạn chế, tồn tại và kém hiệu quả, tìm hiểu các nguyên nhân và ñưa ra kiến nghị của KTNB. Tại Tập ñoàn Bưu chính Viễn thông Việt Nam, khi kết thúc kiểm toán hoạt ñộng KTV ñánh giá theo các tiêu thức ñược trình bày trong Bảng 2.11 Bảng 2.11: Kết quả kiểm toán hoạt ñộng quỹ Bưu ñiện Tuyên Quang, Tập ñoàn Bưu chính Viễn thông Việt Nam + Ghi sổ quỹ theo chứng từ thu, chi ñược duyệt nhưng không theo tình hình thu, chi thực tế (Bưu ñiện huyện Hàm Yên) Còn tình trạng ghi sổ quỹ theo tổng số tiền ghi chứng từ kế toán ñã ñược phê duyệt nhưng thực tế chưa chi hết số tiền ñó (trường hợp phiếu chi lập chung cho nhiều người, từng cá nhân ñến nhận trực tiếp tại 122 quỹ) (Văn phòng Bưu ñiện tỉnh, Công ty ðiện báo ñiện thoại). + Sổ quỹ không ghi chép theo thứ tự nghiệp vụ kinh tế phát sinh mà phần chi tiền mặt ñược tách riêng cho từng ñài viễn thông (5 ñài) và Trung tâm khu vực Thị xã, chưa rút số dư hàng ngày (Công ty ðiện báo ñiện thoại). + Không rút số dư hàng ngày, chưa cộng phát sinh chân trang, (Bưu ñiện Thị xã, Bð huyện Hàm Yên). Riêng Bưu ñiện huyện Hàm Yên chưa rút số dư cuối tháng trên sổ quỹ chuyển tiền, tiết kiệm bưu ñiện + Chữa sổ quỹ chưa ñúng qui ñịnh, gạch xoá, viết ñè (Công ty ðiện báo ðiện thoại, Bưu ñiện thị xã). + Sổ quỹ chưa có ñầy ñủ các thông tin cần thiết trước khi ñưa sổ vào sử dụng như tên ñơn vị, niên ñộ kế toán, họ tên người giữ sổ, kế toán và thủ trưởng ñơn vị (Công ty ðiện báo ðiện thoại, Bưu ñiện huyện Abc). Kiểm kê: - Các ñơn vị ñã thực hiện kiểm kê tiền mặt vào thời ñiểm cuối tháng, có ñơn vị ñã thực hiện kiểm kê quĩ tiền mặt ñột xuất. ðịnh mức tồn quĩ: - Bưu ñiện tỉnh Abc ñã ban hành văn bản số 56/KTTKTC ngày 30/3/2005 quy ñịnh tiền mặt lưu quỹ cuối ngày. - Qua kiểm tra cho thấy toàn bộ các Bưu ñiện huyện, thị xã ñều có số tồn quỹ không hiệu quả, mức tồn quỹ thường xuyên cao hơn ñịnh mức (Bưu ñiện thị xã cao hơn 4 lần, cụ thể: ðơn vị ðịnh mức tồn quỹ Tồn quỹ bình quân giữa tháng của 6 tháng ñầu 2007 Văn phòng Bưu ñiện tỉnh 90 triệu ñồng 90,7 triệu ñồng Công ty ðiện báo ñiện thoại 80 triệu ñồng 27,2 triệu ñồng Bưu ñiện TX TQ 195 triệu ñồng 783,2 triệu ñồng Bưu ñiện huyện Hàm Yên 60 triệu ñồng 113,3 triệu ñồng 1.4. Chứng từ khoản thu, chi tiền mặt và hạch toán kế toán: - Phiếu chi in sẵn dòng nhận ñủ số tiền, một số phiếu chi không có chữ ký của người nhận tiền (người nhận tiền trên phiếu chi là thủ quỹ, người nhận tiền thực tế ký nhận trên danh sách chi tiết kèm theo) (Bưu ñiện tỉnh Abc). - Các khoản chi phí quản lý (tiếp khách, chi phí hành chính) thường không có giấy ñề xuất chi, giấy ñề nghị thanh toán, lãnh ñạo ñơn vị trực tiếp phê duyệt trên hoá ñơn (Bưu ñiện tỉnh Abc) - Một số phiếu thu chưa có ñầy ñủ chữ ký của người nộp tiền, kế toán trưởng, người nộp tiền (Công ty ðiện báo ñiện thoại, Bưu ñiện huyện Abc) - Một số khoản thu, chi tiền mặt ñã thực hiện, thủ quỹ ñã ghi sổ quỹ nhưng chưa lập phiếu thu, phiếu chi kịp thời (Bưu ñiện huyện Abc). Dựa vào phân tích này và kết quả thu ñược, KTVNB kết luận là quản lý sổ sách chứng từ còn nhiều hạn chế, mức tồn quỹ chưa hiệu quả, gây lãng phí. 123 Mặc dù kiểm toán hoạt ñộng có lịch sử phát triển tương ñối dài trên thế giới, tuy nhiên việc KTNB trong các tập ñoàn thực hiện kiểm toán hoạt ñộng hiện nay mới chỉ xem là giai ñoạn thử nghiệm. Trong quá trình thực hiện kiểm toán hoạt ñộng tại các tập ñoàn của Việt Nam có thể nhận thấy những ñặc trưng cơ bản sau : Một là, KTNB trong các tập ñoàn thực hiện kiểm toán hoạt ñộng nhưng chưa thực sự thể hiện rõ bản chất và ñặc tính của loại hình này. Chính vì thế mà hiệu quả áp dụng của loại hình này chưa cao. Hiện nay, KTNB các tập ñoàn vẫn ñang thực hiện kiểm toán hoạt ñộng nhưng không phân chia theo ñầu mối của các mối quan hệ kinh tế mà vẫn dựa trên cách thức tiếp cận theo khoản mục. Cách thức này dẫn ñến sự nhìn nhận một cách phiến diện về từng khoản mục mà không thấy ñược mối liên hệ qua lại trong ñánh giá hiệu quả giữa các khoản mục nghiệp vụ có mối liên hệ chặt chẽ với nhau. Hai là, Các phương pháp áp dụng trong quá trình thực hiện kiểm toán hoạt ñộng vẫn chủ yếu dựa trên phương pháp so sánh mà chưa sử dụng các kỹ thuật kiểm toán mới. Hơn nữa, những so sánh mà KTNB ñang áp dụng mới chỉ là những so sánh ñơn giản như so sánh giữa kết quả thực hiện với dự toán, giữa kết quả thực hiện với ñịnh mức cho phép của tập ñoàn. Các so sánh này mới chỉ tập trung vào các chỉ tiêu lượng hóa và dựa trên các mặt của hoạt ñộng tài chính. Trong khi ñó, kiểm toán hoạt ñộng hiện ñại ñã ñưa ra nhiều chỉ tiêu phi tài chính ñể ñánh giá hiệu quả, hiệu năng. Ba là, Khi lập kế hoạch kiểm toán năm, KTNB của các tập ñoàn vẫn chưa ñưa ra những nội dung kiểm toán mang tính kế tiếp, những kế hoạch "dài hơi" trong ñánh giá hoạt ñộng của từng ñơn vị ñể từ ñó có thể xem xét ñến hoạt ñộng của cả tập ñoàn. Hiện nay, việc ñánh giá chỉ tập trung vào ñánh giá của từng hoạt ñộng riêng lẻ của các ñơn vị thành viên. Trong khi ñó, hiệu quả hoạt ñộng của tập ñoàn lại phụ thuộc rất nhiều và sự phối hợp hoạt ñộng, tận dụng nguồn lực của các thành viên. Mục tiêu chính của việc cơ cấu lại các doanh nghiệp ở quy mô lớn thành các tập ñoàn là nhằm tạo sự linh hoạt cho các ñơn vị thành viên phối hợp và kết hợp ñể hướng ñến hiệu quả hoạt ñộng chung của cả tập ñoàn. Việc xác ñịnh phạm vi kiểm toán ở quy mô hẹp ñã không xem xét ñược các tập ñoàn một cách toàn diện. Bốn là, Kiểm toán hoạt ñộng do KTNB các tập ñoàn thực hiện mới chỉ chú trọng ñến các hoạt ñộng ñã xảy ra, các chương trình dự án ñã ñi vào vận hành. Trong khi ñó, kiểm toán trước ñối với các chương trình dự án khi mới chỉ trong giai ñoạn hình thành hay trong giai ñoạn tiền khả thi còn chưa ñược chú trọng. ðây là vấn ñề 124 ảnh hưởng rất lớn ñến chiến lược hoạt ñộng của từng ñơn vị thành viên trong tập ñoàn và cho cả một tập ñoàn. Trong khoảng thời gian ñầu hình thành các tập ñoàn kinh tế nhà nước, có rất nhiều xu hướng phát triển của các tập ñoàn ñược cho là không hiệu quả. Chẳng hạn như xu hướng ña dạng hóa ngành nghề, vốn dàn ñều trên nhiều mặt hoạt ñộng, hay xu hướng thành lập các ngân hàng, các tổ chức tài chính trong các tập ñoàn ñều ñang cần phải xem xét lại. Việc xem xét lại các xu hướng này không phải chỉ là nhiệm vụ của các cơ quan chức năng của nhà nước mà còn là nhiệm vụ của bản thân các tập ñoàn, mà nhiệm vụ này có thể ñược thực hiện bởi chính các bộ phận thực hiện chức năng kiểm tra kiểm soát trong tập ñoàn như KTNB. Năm là, Kỹ thuật kiểm toán ñược KTVNB các tập ñoàn sử dụng trong kiểm toán hoạt ñộng bị ảnh hưởng nhiều bởi các kỹ thuật sử dụng trong kiểm toán tài chính và kiểm toán tuân thủ. Khảo sát giấy tờ làm việc của KTNB tập ñoàn cho thấy mẫu giấy tờ làm việc không có sự khác biệt về nội dung và cách thức trình bày giữa các loại hình kiểm toán. ðiều này ñã làm ảnh hưởng ñến việc chú trọng các mục tiêu kiểm toán hoạt ñộng của KTVNB. Một công việc quan trọng cần ñược tiến hành trong quá trình thực hiện kiểm toán ñối với bất kỳ loại hình kiểm toán nào là kiểm soát chất lượng kiểm toán. Mặc dù phần lớn các tập ñoàn có tổ chức KTNB ñều ñã xây dựng qui chế KTNB nhưng quy chế này chưa thực sự hữu dụng cho các KTNB tập ñoàn trong thực hiện và kiểm soát chất lượng kiểm toán. Hơn nữa, phần lớn các qui chế KTNB trong các tập ñoàn ñều ñã ñược xây dựng từ khi hoạt ñộng theo mô hình tổng công ty. Nhiều tập ñoàn ñã sử dụng qui chế KTNB cũ và ñiều chỉnh lại một vài nội dung ñể áp dụng cho mô hình hoạt ñộng mới. ðiều này dẫn ñến sự thiếu chuyên nghiệp trong thực hiện KTNB khi thực hiện các loại kiểm toán ảnh hưởng ñến chất lượng KTNB cũng như ảnh hưởng ñến hiệu quả hoạt ñộng của từng ñơn vị thành viên và cả tập ñoàn. 2.2.3. Tổ chức bộ máy kiểm toán nội bộ trong các tập ñoàn kinh tế của Việt Nam Mặc dù KTNB ñã hình thành và tồn tại trên thế giới từ rất lâu nhưng sự xác lập chính thức cơ sở pháp lý về KTNB ở Việt Nam phải ñến năm 1997 mới bắt ñầu với Nghị ñịnh 59/1996/Nð-CP. Nghị ñịnh này ñưa ra những quy ñịnh ñầu tiên về tổ chức KTNB. Theo Nghị ñịnh này, các tổng công ty ñược thành lập theo Quyết ñịnh 90/TTg hoặc Quyết ñịnh 91/TTg ñều ñã tổ chức KTNB. Hoạt ñộng của nhiều bộ phận KTNB trong nhiều tổng công ty vào thời kỳ ñầu mang tính hình thức. Một số 125 tổng công ty thời kỳ này thực hiện phân tách nhân sự ở bộ phận kế toán tài chính thành hai bộ phận là kế toán và KTNB. Việc thực hiện chia tách như vậy có thể coi như một sự "ñối phó" với các quy ñịnh ban ñầu của Nhà nước về tổ chức bộ máy KTNB trong các Tổng công ty nhà nước. Với sự ñổi mới về quản lý kinh tế của Nhà nước, nhiều tập ñoàn ñã ñược hình thành từ các tổng công ty, trước hết là các tổng công ty thành lập theo Quyết ñịnh 91/TTg. Tổ chức KTNB trong các tập ñoàn này không phải là một yêu cầu bắt buộc về mặt luật pháp. Tuy nhiên, xu hướng phát triển về quản lý kinh tế của nhà nước ñã thúc ñẩy nhiều tập ñoàn tổ chức KTNB như một công cụ quản lý kinh tế hữu hiệu. Qua khảo sát thực tế, phần lớn các tập ñoàn kinh tế ñược tổ chức theo ðề án thí ñiểm "Hình thành Tập ñoàn kinh tế nhà nước" ñều tổ chức riêng bộ máy KTNB hoặc tồn tại chức năng KTNB tại công ty mẹ (5/8 tập ñoàn ñược khảo sát). Như vậy số lượng các tập ñoàn tổ chức KTNB chiếm tỷ lệ tương ñối cao, ñạt gần 63%. Với các tập ñoàn này, việc tổ chức KTNB không chỉ ở công ty mẹ mà còn triển khai cả ở các công ty con. Trong số các doanh nghiệp thành viên của các tập ñoàn ñược khảo sát có 5 công ty mẹ và 10 công ty con trong các tập ñoàn tổ chức KTNB. Một số tập ñoàn không tổ chức riêng bộ phận KTNB vẫn có những bộ phận khác thực hiện các chức năng KTNB, hoặc gắn các chức năng KTNB với các chức năng khác của quản lý (3/8 tập ñoàn ñược tác giả khảo sát). Tỷ lệ các ñơn vị thành viên trong các tập ñoàn không tổ chức KTNB chiếm tỷ lệ tương ñối cao 70% (Phụ lục Số 2.22). ðối với các tập ñoàn tổ chức bộ phận KTNB, bộ phận này ñược tổ chức theo các mô hình khác nhau trong quan hệ giữa công ty mẹ với ñơn vị thành viên, trong quan hệ giữa bộ phận KTNB với các bộ phận chức năng hay trong quan hệ nội bộ tại bộ phận KTNB. Về quan hệ giữa KTNB với các bộ phận chức năng khác trong doanh nghiệp: Theo nguyên tắc tổ chức, KTNB cần phải ñược xây dựng ñể ñảm bảo ñược tính ñộc lập trong việc thực hiện các chức năng của mình. ðể ñảm bảo nguyên tắc này KTNB trong các tập ñoàn hiện nay ñược tổ chức theo ba mô hình chủ yếu sau: Một là, KTNB ñược tổ chức dưới hình thức một tổ KTNB. Tổ KTNB ñược xây dựng dưới sự chỉ ñạo của Ban kiểm soát (theo khảo sát có 1/8 tập ñoàn có bộ phận KTNB theo hình thức này) KTNB ñược xây dựng dưới sự chỉ ñạo của ban kiểm soát là một mô hình ñược áp dụng phổ biến trong các ñịnh chế tài chính hiện nay khi các tập ñoàn chịu sự chi phối của Luật các tổ chức tín dụng (KTNB Tập ñoàn Tài chính Bảo 126 hiểm Việt Nam ñược xây dựng theo mô hình này). KTNB ñược tổ chức theo mô hình này ñảm bảo ñược tính ñộc lập của việc thực hiện các chức năng của KTNB. Tuy nhiên, mô hình này ñược vận dụng không ñầy ñủ tại Việt Nam và cũng không phổ biến trong các tập ñoàn kinh tế nhà nước. Theo mô hình tổ chức này, tổ KTNB thực hiện kiểm toán theo quyết ñịnh của Ủy ban kiểm toán. Ủy ban kiểm toán là một trong các ủy ban chức năng trực thuộc hội ñồng quản trị. Ủy ban này có chức năng tư vấn và hỗ trợ cho hội ñồng quản trị về tổ chức hoạt ñộng KTNB và thiết lập mối liên hệ với các chủ thể kiểm toán từ bên ngoài. Ủy ban kiểm toán chỉ có chức năng chỉ ñạo mà không trực tiếp tham gia cáo công việc kiểm toán. Trên cơ sở ñó, tổ KTNB sẽ báo cáo công việc thực hiện trước hết là cho ủy ban kiểm toán. Theo cách thức này, tổ KTNB sẽ ñược tổ chức hoạt ñộng phụ thuộc vào ủy ban kiểm toán, ñảm bảo ñược tính ñộc lập và quyền lực trong công tác KTNB. Trong khi ñó, ủy ban này lại hoạt ñộng ñịnh kỳ theo lịch của hội ñồng quản trị. ðiều này dẫn ñến việc xử lý chậm các quyết ñịnh liên quan ñến KTNB. Mô hình tổ chức này ñược thể hiện rõ nét trong mô hình tổ chức của Tập ñoàn Tài chính Bảo hiểm Việt Nam và ñược minh họa trong Phụ lục 2.25. Hai là, KTNB ñược tổ chức dưới hình thức một tổ KTNB nằm trong bộ phận kế toán của công ty mẹ. Theo khảo sát của tác giả mô hình này cũng không phổ biến trong các tập ñoàn của Việt Nam (hiện nay chỉ có 1/8 tập ñoàn ñược khảo sát tổ chức theo mô hình này là Tập ñoàn Dầu khí Quốc gia Việt Nam). Theo mô hình này, tổ KTNB thực hiện kiểm toán theo quyết ñịnh của Tổng giám ñốc. Tổ KTNB sẽ báo cáo công việc thực hiện trước hết là cho ban kiểm soát và tổng giám ñốc. Theo cách thức tổ chức này, tập ñoàn ñã sắp xếp nhân sự theo cách thức kiêm nhiệm: Phó ban Kiểm soát hoặc Phó ban Tài chính kế toán có thể kiêm chức Trưởng bộ phận KTNB. Cách thức tổ chức mô hình này ñược minh họa theo sơ ñồ 2.4. Sơ ñồ 2.4: Tổ chức tổ KTNB nằm trong bộ phận kế toán có liên hệ báo cáo với Ban kiểm soát Hội ñồng quản trị Tổng giám ñốc Ban Kiểm soát Các ban chức năng Tổ KTNB CÁC ðƠN VỊ THÀNH VIÊN Các ñvị hạch toán phụ thuộc và sự nghiệp Các công ty do cty mẹ sở hữu 100% vốn Các công ty do cty mẹ sở hữu >50% vốn Các công ty liên kết Quan hệ chỉ ñạo Quan hệ báo cáo 127 Việc vận dụng mô hình này tại các tập ñoàn kinh tế nhà nước cũng không ñược hoàn thiện. Ban Kiểm soát trong các tập ñoàn thường chỉ có nhiệm vụ kiểm tra giám sát hoạt ñộng ñiều hành của tổng giám ñốc, bộ máy giúp việc và các ñơn vị thành viên trong tập ñoàn. ðồng thời, ban kiểm soát có trách nhiệm báo cáo hội ñồng quản trị theo ñịnh kỳ hàng quý và hàng năm, theo vụ việc và kết quả kiểm tra giám sát của mình, kịp thời phát hiện và báo cáo ngay hội ñồng quản trị về những hoạt ñộng không bình thường, có dấu hiệu phạm pháp trong tập ñoàn. Như vậy, ban kiểm soát cũng thực hiện luôn chức năng kiểm tra, ñánh giá và xác nhận, sẽ gây sự nhầm lẫn trong chức năng nhiệm vụ của ban kiểm soát và KTNB. ðiều này dẫn ñến sự thay ñổi ñáng kể trong hoạt ñộng KTNB tại các tập ñoàn như Tập ñoàn ðiện lực Quốc gia Việt Nam. Do có sự chồng chéo trong việc quy ñịnh chức năng nhiệm vụ nên Tập ñoàn này ñã không duy trì bộ phận KTNB như một phòng ban chức năng ñộc lập trong bộ máy ñiều hành của Tập ñoàn. Và cũng chính do nguyên nhân này nên bộ phận KTNB của Tập ñoàn Dầu khí Quốc gia Việt Nam cũng ñược ghép vào Ban Tài chính kế toán thành Ban Tài chính Kế toán Kiểm toán (Phụ lục 2.23). Ba là, Bộ phận KTNB ñược tổ chức dưới hình thức một phòng ban chức năng riêng biệt chịu sự chỉ ñạo trực tiếp của Ban giám ñốc. Ban giám ñốc có thể phân công một người phụ trách công việc KTNB. Hiện nay, trong c